ARTICLE 28 ter (nouveau)
Exonération d'impôt pour la valeur des travaux
réalisés par le preneur à bail d'un logement faisant
l'objet d'un bail à
réhabilitation
Commentaire : le présent article a pour objet
d'exonérer d'impôt le revenu représenté par la
valeur des travaux réalisés par le preneur d'un logement faisant
l'objet d'un bail à réhabilitation.
I. - PRÉSENTATION DU DISPOSITIF EXISTANT
A. LA DÉTERMINATION DU REVENU NET FONCIER IMPOSABLE
Le revenu foncier imposable à l'impôt sur le revenu est
égal, chaque année, à la différence entre le
montant du revenu brut foncier et le total des charges de la
propriété
(article 28 du code général des
impôts)
Le revenu brut
des propriétés louées est
constitué par le montant des recettes de toute nature perçues par
le propriétaire.
Au montant des recettes brutes, il faut ajouter les dépenses incombant
normalement au propriétaire (ex : réparations autres que
réparations locatives, taxe foncière...) mais dont le paiement
est, par l'effet des conventions, mis à la charge des locataires
(article 29 du code général des impôts).
Les charges déductibles
du revenu foncier comprennent les
dépenses de réparation et d'entretien, les dépenses
d'amélioration, les frais de gérance ...
Par ailleurs, il est appliqué au revenu brut foncier une
déduction forfaitaire de 14% représentant les frais de gestion et
l'assurance (article 31.I 1° e. du CGI).
B. L'APPLICATION DE CES DISPOSITIONS DANS LE CADRE D'UN BAIL A
RÉHABILITATION
1. Le bail à réhabilitation
Les modalités de conclusion d'un bail à réhabilitation
sont précisées aux articles L 252-1 à L. 252-4 du code de
la construction et de l'habitation introduits par la loi n° 90-449 du 31
mai 1990.
L'article L. 251-1 définit les catégories de personnes
habilitées à prendre un bail à réhabilitation : les
organismes d'habitation à loyer modéré, les
sociétés d'économie mixte dont l'objet est de construire
ou de donner à bail des logements, les collectivités
territoriales, les organismes agréés dont l'objet est de
contribuer au logement des personnes défavorisées.
Ces personnes s'engagent à réaliser dans un délai
déterminé des travaux d'amélioration sur l'immeuble du
bailleur
et à le conserver en bon état en vue de louer
l'immeuble à usage d'habitation pendant la durée du bail.
Le bail à réhabilitation est conclu pour une durée
minimale de douze ans.
2. Le régime fiscal
L'article 33
quinquies
du code général des impôts
dispose que les loyers et prestations de toute nature qui constituent le prix
d'un bail à réhabilitation ont le caractère de revenu
foncier
, c'est-à-dire entrent dans le champ des revenus imposables
permettant la détermination du revenu global net annuel servant de base
à l'impôt sur le revenu.
Pour les travaux qui doivent lui revenir sans indemnité en fin de
bail,
le bailleur est imposable sur la base du prix de revient des travaux.
Cette imposition est due au titre de l'année au cours de laquelle le
bail a pris fin (terme initial ou résiliation),
et non pas lors de
l'exécution des travaux par le locataire.
3. Un régime fiscal défavorable lorsque les travaux sont
qualifiés de travaux de construction, reconstruction et agrandissement
par l'administration fiscale
Dans la mesure où elles ont pour le propriétaire le
caractère de charges déductibles,
les sommes correspondant
à des dépenses d'amélioration
16(
*
)
sont ultérieurement
retranchées du revenu brut pour la détermination du revenu net
(b. du 1° du I de l'article 31 du CGI)
En revanche,
les sommes correspondant à des travaux de construction,
reconstruction
17(
*
)
ou
agrandissement
sont explicitement exclues des sommes susceptibles de venir
en déduction du revenu brut (b. du 1° du I de l'article 31 du CGI).
Or, en fin de bail à réhabilitation,
les travaux
effectués sur l'immeuble du bailleur
qui, selon les dispositions de
l'article L. 251-1 du code de l'habitation et de la construction sont des
travaux d'amélioration,
peuvent être requalifiés en
travaux de construction, reconstruction ou agrandissement, pour lesquels le
régime fiscal est moins favorable.
Cette situation résulte du fait que la notion de travaux
d'amélioration figurant dans le Code de la construction et de
l'habitation a une portée différente de la définition
prévue en matière de revenus fonciers.
Ainsi, constituent notamment des travaux d'amélioration au sens du code
de la construction et de l'habitation (annexe I de l'arrêté du 5
juillet 1982, JO du 30 juillet 1982), les travaux de mise en conformité
du logement avec les normes minimales d'habitabilité. Parmi ces travaux
peuvent figurer des travaux qui ne sont pas considérés comme des
dépenses d'amélioration déductibles du revenu foncier au
sens de l'article 31 du CGI, mais représentent des dépenses de
construction, agrandissement ou reconstruction non déductibles.
Il en résulte une incertitude quant au régime fiscal de sortie
du bail.
II. - LE DISPOSITIF PROPOSE PAR LE PRÉSENT ARTICLE
A. L'EXONÉRATION DES TRAVAUX RÉALISÉS DANS LE CADRE
D'UN BAIL À RÉHABILITATION
Le présent article modifie l'article 33
quinquies
du code
général des impôts en prévoyant d'exonérer
d'impôt le revenu représenté par la valeur des travaux
réalisés par le preneur d'un logement faisant l'objet d'un bail
à réhabilitation.
Les travaux réalisés par le preneur ne sont donc ni imposables ni
déductibles.
L'objectif de l'article est d'améliorer le régime fiscal en fin
de bail à réhabilitation, puisque le prix de revient des travaux
est pris en compte en fin de bail.
B. UN DISPOSITIF FISCAL QUI SERAIT MOINS FAVORABLE POUR LES LOGEMENTS
AYANT BÉNÉFICIÉ DE TRAVAUX D'AMÉLIORATION
Les travaux d'amélioration réalisés dans le cadre d'un
bail à réhabilitation sont déjà déductibles
du revenu foncier.
L'administration admet aussi que le propriétaire peut, s'il le
désire, faire purement et simplement abstraction desdites sommes, tant
en recettes qu'en dépenses,
ce qui revient à une
exonération.
Mais le propriétaire a intérêt
à ne pas utiliser cette faculté et par conséquent à
procéder aux deux opérations, afin de ne pas réduire la
base de calcul de la déduction forfaitaire.
Le nouveau régime d'exonération serait donc pénalisant
puisque les sommes correspondant aux travaux d'amélioration ne
pourraient plus être comptées en charges déductibles,
permettant de leur appliquer la déduction forfaitaire de 14%.
Exemples de déductions dans le cadre d'un bail
à
réhabilitation
REGIME ACTUEL
(tous les chiffres sont entièrement fictifs, seuls les travaux sont
comptés comme charges)
Cas
n° 1 :
Soit l'exemple d'un propriétaire ayant
bénéficié de
dépenses d'amélioration
pour un prix de revient de 100 alors que son revenu brut foncier est de 300.
En recettes
, le revenu brut foncier est majoré du prix de
revient de 100, soit au total 400 de revenu brut foncier, avant
déduction forfaitaire.
En charges
, il peut imputer ces mêmes dépenses
d'amélioration, soit 100.
La déduction forfaitaire, égale à 14% des revenus bruts
(400), est de 56.
Son revenu foncier net imposable est donc de 244
(400-100-56).
Cas n° 2
: Soit l'exemple d'un propriétaire ayant
bénéficié de
dépenses qualifiées comme
dépenses de construction
pour un même prix de revient de 100
alors que son revenu brut foncier est de 300.
En recettes
, le revenu brut foncier est majoré du prix de
revient de 100, soit au total 400 de revenu brut foncier, avant
déduction forfaitaire.
En charges
, les dépenses de construction ne sont pas
déductibles.
La déduction forfaitaire, égale à 14% des revenus bruts,
est de 56.
Son revenu foncier net imposable est donc de 344
(400-56).
REGIME PROPOSE
Les
dépenses d'amélioration comme les dépenses de
construction, reconstruction et agrandissement sont exonérées du
revenu foncier, c'est-à-dire qu'elles ne sont portées ni en
recettes, ni en charges. Ainsi :
Dans le cas n° 1 (travaux d'amélioration), le revenu net
foncier imposable est de 258 après déduction forfaitaire, au lieu
de 244 : il y a une perte fiscale pour le contribuable.
Dans le cas n° 2 (travaux de construction) , le revenu net foncier
imposable est de 258 après déduction forfaitaire, au lieu de 344
: il y a un gain fiscal pour le contribuable.
Seuls les travaux de construction, reconstruction ou agrandissement au sens du
code général des impôts, qui ne sont pas
déductibles, bénéficieront donc du nouveau
mécanisme, soit une faible part des travaux réalisés dans
le cadre des baux à réhabilitation, qui dans leur grande
majorité, mettent en oeuvre des travaux d'amélioration.
Afin de ne pas pénaliser les dépenses d'amélioration, qui
constituent l'essentiel des dépenses engagées lors d'un bail
à réhabilitation, il est donc proposé un amendement
précisant
que seuls les travaux de construction, reconstruction et
agrandissement
, c'est-à-dire les travaux qui n'entraient pas dans le
champ des charges déductibles du revenu foncier brut entreront dans le
dispositif de l'exonération.
Bien qu'en apparence contradictoires avec les termes utilisés pour le
bail à réhabilitation dans le code de l'habitat et de la
construction (ce type de bail ne concernant que des travaux
d'amélioration), il faut comprendre les termes de travaux de
construction, reconstruction et agrandissement comme faisant
référence aux travaux considérés comme tels par
l'administration fiscale mais respectant les obligations du bail à
réhabilitation.
Les travaux d'amélioration pourront ainsi rester dans l'ancien
dispositif, plus favorable.
Décision de la commission : votre commission émet un avis
favorable à l'adoption de cet article ainsi amendé.