C. LES OPÉRATIONS SE SITUANT À LA FRONTIÈRE DES RECETTES ET DES DÉPENSES PUBLIQUES
Certaines opérations présentent un caractère ambigu car elles se situent à la frontière entre recettes et dépenses et donc, pour reprendre les termes de l'article 40, à la frontière entre diminution de recettes publiques (qui peut être gagée) et création ou aggravation d'une charge publique (proscrite).
La jurisprudence établie par la commission des finances s'est donc attachée à distinguer ces opérations au regard des exigences de l'article 40.
1. Les prélèvements directs sur recettes en faveur des collectivités territoriales ou de l'Union européenne
a) Les prélèvements sur recettes, principe et définition
Le prélèvement sur recettes (PSR) est un outil budgétaire qui se situe à la frontière entre recettes et dépenses dans la mesure où il permet à des opérations a priori assimilables à des dépenses, car donnant lieu à des décaissements, d'être traitées comme des opérations sur recettes. D'ailleurs, d'un point de vue budgétaire, les montants des PSR sont déduits de l'ensemble des recettes de l'État et n'apparaissent pas dans la partie dépenses.
Ce mécanisme a été créé en 1969 pour compenser la suppression d'impôts locaux, puis repris en 1971 pour la mise en oeuvre de la contribution de la France aux Communautés européennes. Recourir à ce dispositif permet d'éviter de comptabiliser dans les charges de l'État des sommes qui constituent en fait des charges des collectivités territoriales et de l'Union européenne.
La conformité des
prélèvements sur recettes
aux principes budgétaires de
non-contraction et de non-affectation
Le mécanisme du PSR a pu être analysé comme permettant de contrevenir aux règles de non-contraction des dépenses et des recettes et de non-affectation des recettes. La Cour des comptes avait ainsi relevé, en 1999, que « tous les concours de l'État aux collectivités territoriales qui, à l'évidence, ne peuvent s'analyser comme la rétrocession d'une recette que l'État aurait, en quelque sorte, encaissée indûment [devraient être] inscrits dans la loi de finances, en subvention »119(*), tandis que le Conseil d'État estimait dans un avis du 21 décembre 2000 que « les concours apportés par l'État aux collectivités territoriales [...] ne sont pas différents des autres dotations »120(*).
Cette technique budgétaire a toutefois été validée par le Conseil constitutionnel, et ceci dès 1982121(*). Il a tout d'abord considéré que « le mécanisme des prélèvements sur recettes répond[ait]à des nécessités pratiques », sans contrevenir aux principes de non-contraction des recettes et des dépenses, puisque « l'état A énumère et évalue la totalité, avant prélèvement, des recettes de l'État, puis désigne et évalue chacun des prélèvements opérés, dont le total est, ensuite, déduit du montant brut de l'ensemble des recettes ; [dès lors] cette présentation ne conduit pas à dissimuler une recette ou une fraction de recette de l'État non plus qu'à occulter une charge ».
Il a ensuite ajouté que les PSR n'étaient pas non plus contraire au principe de non-affectation des recettes, puisque « le mécanisme de ces prélèvements ne comporte pas, comme l'impliquerait un système d'affectation, l'établissement d'une corrélation entre une recette de l'État et une dépense incombant à celui-ci. [Il s'analyse donc] en une rétrocession directe d'un montant déterminé de recettes de l'État au profit des collectivités locales ou des communautés européennes en vue de couvrir des charges qui incombent à ces bénéficiaires et non à l'État et qu'il ne saurait, dans ces conditions, donner lieu à une ouverture de crédits dans les comptes des dépenses du budget de l'État ».
Source : commission des finances
Lors de l'examen du projet de loi organique relative aux lois de finances (LOLF)122(*) comme de sa réforme123(*), le législateur organique a souhaité s'inscrire dans la continuité de la jurisprudence du juge constitutionnel.
La définition organique des prélèvements sur recettes
Les quatrième et cinquième alinéas de l'article 6 de la LOLF disposent qu'« un montant déterminé de recettes de l'État peut être rétrocédé directement au profit des collectivités territoriales ou l'Union européenne » et que « ces prélèvements sur recettes de l'État sont, dans leur montant, évalués de façon précise et distincte dans la loi de finances. Ils sont institués par une loi de finances, qui précise l'objet du prélèvement ainsi que les catégories de collectivités territoriales qui en sont bénéficiaires ».
Source : article 6 de la loi organique n° 2001-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances
Les prélèvements sur les recettes de l'État sont retracés dans le tome I de l'Évaluation des voies et moyens, annexée à chaque projet de loi de finances initiale124(*). Selon les données annexées au projet de loi de finances pour 2024, le total des PSR établis au profit des collectivités territoriales s'élevait à 45,1 milliards d'euros, contre 21,6 milliards d'euros pour le PSR au profit de l'Union européenne (PSRUE).
Avec un montant de 27,2 milliards d'euros en 2024, la dotation globale de fonctionnement (DGF) constitue le principal PSR (40,9 % du montant total des PSR, 60,5 % de celui des PSR établis au profit des collectivités territoriales). Relèvent également de cette catégorie, à titre d'exemples, le fonds de compensation pour la taxe sur la valeur ajoutée (FCTVA), la dotation de compensation de la réforme de la taxe professionnelle ou encore la dotation « élu local ».
b) Les conséquences en termes de recevabilité financière
Juridiquement, les PSR sont considérés comme des recettes et non comme des dépenses. Le Conseil constitutionnel l'a clairement réaffirmé lorsqu'il a jugé, dans la lignée de sa décision précitée du 29 décembre 1982, que la DGF, en tant que PSR, n'avait pas le caractère d'une dépense de l'État125(*).
Les conséquences en matière de recevabilité financière sont simples : dès lors que les PSR s'apparentent à des pertes de recettes pour l'État, leur augmentation peut être compensée par l'augmentation d'une autre recette au profit de l'État, pour un montant identique. Ainsi, les amendements augmentant le montant global de la DGF ou ayant pour conséquence de l'augmenter sont recevables, à condition d'être correctement gagés par l'augmentation d'une recette établie au profit de l'État126(*). Symétriquement, la diminution des PSR au profit des collectivités doit être gagée à leur profit.
De même, il est loisible à un parlementaire de créer un PSR au profit des collectivités territoriales, à la double condition que l'amendement soit gagé et qu'il soit déposé dans le cadre d'une loi de finances. La création d'un PSR relève en effet désormais exclusivement du domaine de la première partie des lois de finances et ne peut être portée dans un autre texte de loi ordinaire, que ce soit par le Gouvernement ou par un parlementaire127(*).
Le président de la commission des finances a ainsi déclaré recevable un amendement gagé, déposé dans le cadre de l'examen du projet de loi de finances pour 2024 et proposant la création, sous la forme d'un PSR, d'une dotation de soutien exceptionnelle aux départements confrontés à une forte dégradation de leur situation financière.
Il convient toutefois de noter que la rédaction de l'article 6 de la LOLF interdit la création de PSR au profit d'autres personnes que les collectivités territoriales ou l'Union européenne, qui en sont les bénéficiaires limitativement énumérés. Dès lors, le président de la commission des finances a déclaré irrecevables des amendements créant des PSR au profit des organismes de sécurité sociale ou des établissements publics de coopération culturelle128(*).
2. Les taxes affectées
a) Une évolution jurisprudentielle favorable à l'initiative parlementaire
Les impositions de toute nature établies au profit de l'État peuvent être affectées, totalement ou partiellement, à une autre personne morale que l'État129(*). Depuis l'évolution jurisprudentielle intervenue au mois de juillet 2020 dans un sens favorable à l'initiative parlementaire (cf. supra), la recevabilité financière des dispositifs parlementaires portant sur les taxes affectées s'examine à l'aune de deux critères cumulatifs :
- la personne affectataire de la taxe ;
- le lien que le dispositif établit (ou non) entre, d'une part, la taxe affectée et, d'autre part, les missions, les dépenses ou les compétences de la personne publique affectataire. Ou, autrement dit, entre les ressources publiques affectées à la personne publique et les charges publiques qu'elle assume.
La recevabilité des initiatives parlementaires ayant pour objet de créer, de modifier ou de rehausser le montant d'une taxe affectée implique que ces initiatives ne se traduisent ni par un contournement de l'impossibilité de compenser la création ou l'aggravation d'une charge publique par l'attribution d'une nouvelle ressource, ni par une incitation à dépenser pour la personne publique.
Dès lors, à l'Assemblée nationale comme au Sénat, pour être recevable, une initiative parlementaire portant sur une taxe affectée doit d'une part, affecter une nouvelle recette à une entité dotée de la personnalité morale et, d'autre part, ne pas flécher cette nouvelle ressource vers une dépense particulière ou vers l'exercice d'une compétence spécifique.
b) La recevabilité des taxes affectées aux collectivités territoriales
La recevabilité des amendements tendant à créer de nouvelles taxes locales ou à affecter le produit d'un impôt aux collectivités territoriales a toujours été admise. L'article 72-2 de la Constitution dispose en effet que les collectivités territoriales « peuvent recevoir tout ou partie du produit des impositions de toutes natures. La loi peut les autoriser à en fixer l'assiette et le taux dans les limites qu'elle détermine ».
De plus, tout comme celui de l'État, le budget des collectivités répond au principe d'universalité budgétaire. Dès lors, il ne saurait être établi de lien entre l'augmentation de recettes envisagée et l'augmentation d'une charge déterminée.
De ce fait, d'un point de vue juridique et budgétaire, une initiative parlementaire qui aurait pour objet d'accroître les recettes des collectivités territoriales, sans orienter ces recettes vers des dépenses spécifiques, ne ferait qu'augmenter les ressources publiques, ce qui ne soulève aucune difficulté au regard de l'article 40 de la Constitution. À l'inverse, si l'amendement parlementaire flèche ces recettes vers une action en particulier, il doit être analysé comme aggravant une charge publique et déclaré irrecevable. Le principe d'universalité budgétaire, non plus que le principe d'équilibre du budget des collectivités, ne sauraient en effet revenir sur l'interdiction absolue de compenser une charge par une autre.
c) Les taxes affectées aux opérateurs de l'État et aux autres organismes
Le raisonnement est le même pour les taxes affectées aux opérateurs de l'État et aux autres organismes : les deux critères d'analyse précités - personnalité morale et absence de fléchage - s'appliquent130(*).
La principale conséquence est que les initiatives parlementaires tendant à augmenter les ressources affectées à des fonds sans personnalité juridique sont irrecevables. De tels véhicules ont en effet été créés pour financer une action publique ou pour accomplir une mission spécifique ; il y a dès lors corrélation entre augmentation de leurs ressources publiques et aggravation de leurs dépenses, et donc d'une charge publique.
À titre d'exemple, la grille d'analyse issue de l'évolution jurisprudentielle entérinée par la commission des finances a conduit à ce que :
- un amendement au projet de loi de finances pour 2024 ayant pour objet de relever le plafond d'affectation des recettes de la taxe annuelle sur les engins maritimes à usage personnel au profit du Conservatoire de l'espace littoral et des rivages lacustres soit déclaré recevable. Le Conservatoire du littoral est un établissement public à caractère administratif, donc doté de la personnalité morale, et le relèvement du plafond ne conduit pas à affecter les ressources supplémentaires qui en résultent à une action spécifique ;
- un amendement au projet de loi de financement de la sécurité sociale pour 2023 ayant pour objet d'affecter de nouvelles ressources au fonds de lutte contre les addictions soit déclaré irrecevable. Ce fonds, instrument d'intervention de la Caisse nationale d'assurance maladie, est dépourvu de la personnalité morale et a pour objet exclusif de financer des actions en faveur de la lutte contre les addictions.
3. Les dégrèvements et les crédits d'impôt
Les avantages fiscaux accordés aux contribuables ont a priori le caractère d'une perte de recettes, qui peut donc être gagée. C'est ainsi que les amendements parlementaires proposant ou étendant une dépense fiscale (exonération, réduction ou déduction d'impôt) sont recevables au titre de l'article 40 de la Constitution, à condition d'être gagés au profit de la personne publique subissant cette perte de recettes.
Néanmoins, deux sortes d'avantages fiscaux soulèvent des interrogations particulières quant à l'application de l'article 40 : les dégrèvements et les crédits d'impôt.
a) Les dégrèvements d'impôt
Le montant des dégrèvements d'impôt apparait à l'article d'équilibre du projet de loi de finances en minoration des recettes fiscales brutes, mais également en crédits - évaluatifs131(*) - sur la mission « Remboursements et dégrèvements », traduisant ainsi leur positionnement à la frontière des recettes et des dépenses.
Les effets des dégrèvements en termes de trésorerie varient selon qu'ils portent sur des impôts d'État ou sur des impôts locaux. Dans le premier cas, ils constituent une perte de recettes pour l'État ; dans le second, ils signifient une perte de recettes pour les collectivités territoriales132(*), mais qui est automatiquement compensée par l'État133(*).
Les dégrèvements d'impôts d'État sont donc par définition recevables s'ils sont gagés. En revanche, pour les dégrèvements d'impôts locaux, la question qui intéresse le juge de la recevabilité a trait à la nature de la compensation versée par l'État : faut-il l'interpréter comme une diminution de recettes (qui peut être gagée) ou comme une charge (proscrite) ?
La jurisprudence de la commission des finances considère que l'intention du parlementaire qui propose la création ou l'extension d'un dégrèvement sur un impôt local est bien de réduire l'impôt dû par le contribuable et non de créer une dépense nouvelle à la charge de l'État, qui n'en constitue qu'un effet indirect. Dès lors, les initiatives parlementaires en ce sens sont considérées comme des opérations sur les recettes et sont, tout comme les dégrèvements d'impôts d'État, recevables à la condition d'être gagées.
b) Les crédits d'impôt
Les crédits d'impôt se trouvent également dans une situation particulière, entre recettes et dépenses, puisqu'ils constituent des « dépenses fiscales » qui, d'un point de vue budgétaire, viennent minorer les ressources de l'État. Ils se distinguent toutefois des dégrèvements par le fait qu'ils peuvent donner lieu à un décaissement.
En effet, tant que le montant du crédit d'impôt reste inférieur à l'impôt dû, ils fonctionnent comme une réduction d'impôt et peuvent donc être assimilés à une perte de recettes, qui peut être gagée. En revanche, si le montant du crédit d'impôt est supérieur à l'impôt dû, il appartiendra au Trésor de verser la différence au contribuable, ce qui constitue dès lors une charge publique. Le choix du crédit d'impôt, en lieu et place d'une réduction d'impôt, répond bien à une intention coûteuse : l'objectif est généralement de permettre à des foyers fiscaux peu ou pas imposés de bénéficier de dépenses fiscales134(*).
Si l'extension ou la création d'un crédit d'impôt constitue une charge, il est systématiquement proposé aux auteurs de modifier leur amendement afin de le rendre recevable, et ce afin de défendre l'initiative parlementaire. Cette rectification, assimilable à un gage « crédit d'impôt », consiste en l'ajout d'une phrase précisant que le crédit d'impôt « ne s'applique qu'aux sommes venant en déduction de l'impôt dû ».
Certes, cette précision modifie le sens de l'amendement puisqu'il revient à transformer le crédit d'impôt en réduction d'impôt. Toutefois, en assurant la recevabilité de l'amendement, le gage « crédit d'impôt » permet à son auteur de le défendre en séance publique et de demander au Gouvernement de lever ce « quasi-gage ».
4. Les « bonus-malus »
Les dispositifs dits de « bonus-malus » renvoient aux mécanismes dans lesquels certains modes de consommation, considérés comme « vertueux », bénéficient d'une subvention ou d'une remise financière tandis que d'autres, considérés comme « nuisibles », sont pénalisés financièrement.
L'analyse de la recevabilité financière de ces mécanismes, lorsqu'ils sont publics, découle de leur caractère dual135(*) :
- le bonus constitue une charge publique (par exemple, le versement d'une subvention par une personne publique) ;
- le malus constitue une recette publique (par exemple, le versement d'une taxe spécifique au profit d'une personne publique).
Au terme de cette analyse, confirmée par le juge constitutionnel, il apparaît que les dispositifs de bonus-malus ne doivent pas être appréhendés comme un tout indissociable mais comme la juxtaposition de deux dispositifs distincts. Dès lors, un amendement parlementaire ayant pour conséquence de diminuer le produit d'un malus doit être gagé, tandis qu'un amendement parlementaire créant ou augmentant un bonus doit être déclaré irrecevable. Ainsi, si un amendement crée un dispositif de bonus-malus, soit il est rectifié pour ne conserver que le malus - ce qui conduit à en modifier considérablement le sens -, soit il est déclaré irrecevable par le juge de la recevabilité financière.
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Pour résumer Les opérations se situant à la frontière entre recettes et dépenses · Les prélèvements sur recettes - PSR (article 6 de la LOLF) peuvent être assimilés à une perte de recettes pour l'État. En conséquence, les amendements qui créent un PSR (ce qui n'est possible qu'en loi de finances) ou qui augmentent le montant d'un PSR doivent être gagés. · L'affectation d'une taxe ne peut permettre de contourner l'interdiction de compenser la création d'une charge par l'octroi d'une nouvelle recette. Pour être recevable, l'affectation d'une recette publique doit respecter deux conditions cumulatives : être affectée à une entité dotée de la personnalité morale et ne pas être fléchée vers une dépense particulière ou vers l'exercice d'une compétence spécifique. · Toutes les dépenses fiscales doivent être gagées pour être recevables. Le cas des crédits d'impôt, assimilables à une dépense, impose un traitement spécifique par l'ajout d'un gage dit « crédit d'impôt ». |
* 119 Cour des comptes, Rapport sur l'exécution du budget 1998.
* 120 Conseil d'État, avis n° 365546 du 21 décembre 2000 sur la réforme de la loi organique relative aux lois de finances.
* 121 Conseil constitutionnel, décision n° 82-154 DC du 29 décembre 1982, op. cit.
* 122 Loi organique n° 2021-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances.
* 123 Loi organique n° 2021-1836 du 28 décembre 2021 relative à la modernisation de la gestion des finances publiques.
* 124 La liste des prélèvements sur recettes est donnée, à titre indicatif, dans la troisième partie relative à la recevabilité des initiatives ayant trait aux collectivités territoriales.
* 125 Conseil constitutionnel, décision n° 89-268 DC du 29 décembre 1989, Loi de finances pour 1990.
* 126 Le gage visant à compenser pour l'État une hausse de la dotation globale de fonctionnement (DGF) ne doit pas être confondu avec le gage « cascade » décrit supra, qui compense la baisse d'une recette établie au profit des collectivités par une augmentation de la DGF. Dans ce dernier cas, la hausse de la DGF doit elle-même être gagée au profit de l'État dans un deuxième temps.
* 127 Pour davantage de détails sur la recevabilité des amendements au regard des dispositions de la loi organique relative aux lois de finances, le lecteur est invité à se reporter à la deuxième partie.
* 128 Ibid.
* 129 Il convient de noter qu'aux termes de l'article 2 de la loi organique n° 2021-692 du 1er août 2001 relative aux lois de finances, seule une disposition de loi de finances peut prévoir d'affecter totalement ou partiellement à une autre personne morale une ressource établie au profit de l'État.
* 130 L'affectation de nouvelles taxes établies au profit de l'État à d'autres organismes que les collectivités territoriales, les établissements publics et les organismes de sécurité sociale relève du domaine exclusif des lois de finances (voir supra).
* 131 Les crédits évaluatifs, prévus à l'article 10 de la loi organique relative aux lois de finances, ont pour particularité que les dépenses auxquelles ils s'appliquent s'imputent, si nécessaire, au-delà des crédits ouverts.
* 132 Pour la très grande majorité des impôts et des taxes, c'est-à-dire pour ceux donnant lieu à un prélèvement pour frais de non-valeurs au profit de l'État.
* 133 En application de l'article 1960 du code général des impôts.
* 134 Par définition, un foyer fiscal non soumis à l'impôt sur le revenu ne bénéficiera pas d'une réduction d'impôt. Il peut en revanche bénéficier d'un crédit d'impôt, avec un décaissement du montant dû par l'État.
* 135 Cette lecture a été confirmée par le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 2013-666 DC du 11 avril 2013 relative à la loi visant à préparer la transition vers un système énergétique sobre et portant diverses dispositions sur la tarification de l'eau et sur les éoliennes. Le juge constitutionnel a censuré le dispositif de tarification progressive de l'électricité, qui fonctionnait selon un mécanisme de bonus-malus, au motif qu'il ne respectait pas le principe d'égalité devant les charges publiques, ce qui signifiait, d'une part, que le malus était bien considéré comme une imposition de toute nature et que, d'autre part, le bonus s'apparentait à une charge publique, financée par cette imposition de toute nature.