3. Modernisation de la fiscalité agricole
ARTICLE 72 Accroissement de la portée de la déduction pour investissement en matière de bénéfice agricole
Commentaire : cet article a pour objet, d'une part, de relever les taux et les plafonds de la déduction pour investissement prévue en faveur des exploitants agricoles soumis à un régime réel d'imposition par l'article 72 D du code général des impôts et, d'autre part, de permettre de rapporter cette déduction au résultat d'un exercice antérieur à la cinquième année suivant sa réalisation, dès lors qu'il est inférieur d'au moins 20 % à la moyenne des résultats des trois exercices précédents.
En application de l'article 72 D du code général des impôts, les exploitants agricoles soumis à un régime réel d'imposition peuvent déduire une fraction de leur bénéfice à la clôture de chaque exercice en vue de financer, dans les cinq années qui suivent, l'acquisition ou la production d'immobilisations amortissables ou de stocks dont le cycle de rotation est supérieur à un an. Cette fraction est cumulable avec l'abattement sur les bénéfices des jeunes agriculteurs prévu par l'article 73 B du code général des impôts, mais elle est exclusive du système de blocage des stocks à rotation lente prévu par l'article 72 B du code général des impôts (système consistant à comptabiliser, jusqu'à leur vente, tous les animaux ou produits à leur valeur à la clôture du premier exercice suivant celui de leur entrée en stocks). Le fait de pratiquer la déduction vaut renonciation définitive au blocage.
Cette déduction est calculée selon un système un peu complexe. Pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 1993, la déduction est égale :
- soit à une somme forfaitaire de 10.000 francs ;
- soit à 30 % du bénéfice pour la fraction de celui-ci n'excédant pas 150.000 francs (soit un maximum de déduction de 45.000 francs) et à 10 % du bénéfice pour la fraction de celui-ci comprise entre 150.000 francs et 450.000 francs (soit une déduction supplémentaire maximale de 30.000 francs).
La limite maximale de déduction s'établit donc à 75.000 francs. Pour les exercices clos en 1994, le montant total des déductions pratiquées s'est élevé à 2,03 milliards de francs et 36.250 exploitants ont été concernés.
Elle peut être affectée soit aux immobilisations (avantage de trésorerie), soit à des stocks à rotation lente (avantage définitif). En tout état de cause, la déduction qui n'a pas été utilisée conformément à son objet est rapportée aux résultats de la cinquième année qui suit sa réalisation.
Le dispositif proposé vise à relever progressivement, entre 1997 et 1999, les taux et les plafonds de déduction, ainsi qu'à permettre aux exploitants de moduler le montant de leur déduction.
Compte tenu de ces éléments, le montant de la déduction pour investissement susceptible d'être opérée par les exploitants individuels dans les prochaines années est détaillée dans les tableaux suivants.
(Source Assemblée nationale)
Ce nouveau dispositif, qui sera pratiqué par environ 100.000 contribuables chaque année devrait, selon le ministère et l'économie et des finances avoir un coût fiscal de 130 millions de francs en 1998, de 255 millions de francs en 1999 et de 380 millions de francs à partir de l'an 2000 lorsqu'il aura été pleinement assimilé par les intéressés.
En ce qui concerne le coût social de ces nouvelles dispositions (les cotisations sociales sont assises sur les revenus professionnels et donc sur les bénéfices), le ministère de l'agriculture, de la pêche et de l'alimentation estime qu'il devrait être équivalent à deux fois et demie le coût fiscal, soit près de 950 millions de francs par an.
Le dispositif proposé a également pour objet de permettre aux exploitants agricoles, à compter du 1er janvier 1997, sur leur demande, de rapporter la déduction, en tout ou partie, au résultat d'un exercice antérieur à la cinquième année suivant la réalisation de la déduction, en cas de survenance d'aléas climatiques, épizootiques ou économiques exceptionnels.
La définition des aléas économiques exceptionnels pouvant soulever des difficultés, le gouvernement a préféré proposer un dispositif, qui ne se préoccupe pas de la nature de l'accident de parcours à l'origine du mauvais résultat. En conséquence, ce dispositif sera applicable dès lors que le résultat sur lequel la déduction est rapportée est inférieur d'au moins 20 % à la moyenne des résultats des trois exercices précédents. Conformément aux règles habituelles, il n'est pas tenu compte des reports déficitaires pour calculer cette moyenne.
Ainsi, un exploitant connaissant un exercice difficile et n'envisageant plus de réaliser l'investissement projeté, ne sera plus tenu d'attendre la cinquième année suivant la réalisation de la déduction pour investissement pour la rapporter à son résultat en raison de sa non utilisation conformément à son objet. Il pourra désormais la rapporter au résultat de ce mauvais exercice et, de cette façon, ne pas être affecté par la progressivité de l'impôt sur le revenu lors de l'exercice ultérieur au cours duquel la déduction aurait dû normalement être réintégrée.
On peut donc constater, avec le rapporteur général de l'Assemblée nationale, que la réintégration de la déduction n'apporte, pour l'exercice difficile, aucun avantage de trésorerie : cet avantage est reporté à un exercice ultérieur (au cours duquel la déduction n'aura pas à être rapportée).
*
* *
L'Assemblé nationale a accru la partie du dispositif en prévoyant que le régime proposé pour le terme de la réforme s'appliquerait dès 1997 aux éleveurs faisant des investissements de mise aux normes. Le rapporteur de la commission des finances de l'Assemblée nationale et le gouvernement n'ont pas donné un accord sans réserve à cet amendement, qui ne faisait pas partie du relevé de conclusions de la dernière conférence annuelle agricole.
Plusieurs raisons ne militent pas en faveur de cet amendement :
- La mise aux normes est une obligation légale.
- La mise aux normes bénéficie d'un régime fiscal privilégié. En particulier le propriétaire peut (article 39 quinquies FC) amortir sur un an les investissements de mise aux normes. De plus, le bailleur peut déduire de son revenu net les dépenses de mise aux normes.
- La mise aux normes bénéficie d'un financement privilégié, assuré normalement aux 2 3 par des personnes publiques (Etat, collectivités locales, agences de l'eau).
- Le ministre s'est engagé à revoir le problème lors de la prochaine conférence agricole. De surcroît, le Sénat a voté un amendement contraignant le gouvernement à lui faire rapport à l'automne prochain sur le PMPOA (programme de maîtrise des pollutions d'origine agricole).
Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article sans modification.
ARTICLE 73 Assouplissement des conditions d'option des agriculteurs pour le système de la moyenne triennale
Commentaire : le présent article propose, d'une part, de donner un caractère quinquennal à l'option pour la moyenne triennale prévue par l'article 75-OB du code général des impôts en faveur des exploitants agricoles soumis au régime transitoire ou à un régime réel d'imposition et, d'autre part, de ne plus accorder la possibilité d'effectuer cette option l'année de la cession ou de la cessation d'activité.
Le bénéfice agricole retenu pour l'assiette de l'impôt sur le revenu peut, sur option irrévocable des contribuables, être égal à la moyenne des bénéfices de l'année d'imposition et des deux années précédentes. Ce système permet donc d'atténuer les effets de la progressivité de l'impôt. Il est d'autant plus avantageux que le revenu est irrégulier et que des bénéfices importants sont réalisés une année donnée.
Par ailleurs, ce mode d'imposition exclut les autres dispositifs d'étalement des revenus exceptionnels : l'étalement des profits de cession des stocks à rotation lente en fin d'exploitation (IV de l'article 72 B du code général des impôts) et les systèmes du quotient pour les revenus agricoles exceptionnels (article 75-OA et 163-OA dudit code). De même, il est exclusif du système d'évaluation des stocks à rotation lente selon une moyenne triennale (article 72 B bis du même code).
Le dispositif proposé par cet article substitue à une option actuellement irrévocable, une option pour une période de cinq ans renouvelable.
Comme le souligne le Rapporteur Général de l'Assemblée Nationale, l'introduction de cette mesure de souplesse devrait rendre plus attractif le système de la moyenne triennale pour lequel 5.000 exploitants seulement ont opté (alors que 234.000 exploitants sont soumis au régime transitoire ou à un régime réel d'imposition). Le caractère irrévocable de l'option pouvait laisser craindre que le système devienne un jour désavantageux si les bénéfices venaient à baisser durablement car les bénéfices précédents, plus importants, seraient pris en compte.
Désormais, l'option est valable pour l'année au titre de laquelle elle est exercée et pour les quatre années suivantes. Une reconduction tacite par période de cinq ans est prévue.
Toutefois, le texte proposé tend à éviter que l'option en faveur de ce mécanisme de lissage soit utilisée en fonction uniquement des circonstances du moment. Aussi, en cas de renonciation, une nouvelle option ne pourra pas être exercée avant l'expiration d'une période de cinq ans.
Pour les mêmes raisons, le dispositif initial prévoyait qu'il serait désormais impossible d'opter l'année de la cession de l'exploitation ou de la cession d'activité. En effet, dans le régime antérieur on a pu relever quelques détournements de la législation : certains exploitants optent effectivement pour la moyenne triennale lors de leur dernière année d'activité, alors que la réalisation d'une partie importante de leurs stocks leur permet d'obtenir un bénéfice largement supérieur aux deux années précédentes.
L'Assemblée Nationale est revenue partiellement sur cette impossibilité. Le ministre s'en remettant à sa sagesse, elle a décidé que l'option pourrait être formulée pour l'imposition de l'année au cours de laquelle l'exploitant fait apport de son exploitation à une société.
Décision de la commission : votre commission vous propose de voter cet article sans modification.
ARTICLE 74 Assujettissement de plein droit à un régime réel d'imposition des sociétés constituées dans le secteur agricole
Commentaire : cet article prévoit, d'une part, d'exclure du régime du forfait les sociétés agricoles ainsi que les exploitations faisant l'objet d'un bail à métayage créées à compter du 1er janvier 1997 et, d'autre part, de fixer de nouvelles modalités pour le calcul des seuils d'assujettissement des groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC) aux différents régimes d'imposition.
1°) L'alignement des sociétés agricoles sur les autres sociétés de personnes soumises à l'impôt sur le revenu
Sauf option, les sociétés agricoles relèvent du régime du forfait lorsque leurs recettes ne dépassent pas, en moyenne sur deux années consécutives, 500.000 francs et d'un régime réel lorsque ces recettes dépassent 500.000 francs.
Les sociétés et groupements sont toutefois exclus du régime transitoire pour lequel peuvent opter les exploitants individuels dont la moyenne des recettes est comprise entre 500.000 francs et 750.000 francs.
En outre, ils ne peuvent pas exercer l'option pour le retour au forfait, prévue par l'article 69 B du code général des impôts pour les exploitants dont la moyenne des recettes s'abaisse au-dessous de 300.000 francs.
Les sociétés agricoles se trouvent donc dans une situation différente de celle des autres sociétés de personnes soumises à l'impôt sur le revenu qui, depuis la loi Madelin (n° 94-126 du 11 février 1994) ne peuvent plus être soumises au régime du forfait.
Deux justifications sont avancées par le Gouvernement :
? d'une part, même si aucun texte ne prescrit formellement la tenue d'une comptabilité pour l'ensemble des sociétés civiles, la plupart des statuts de ces sociétés imposent la tenue d'une comptabilité dont les documents sont identiques à ceux tenus par les exploitants imposés au régime réel. En effet, pour les sociétés et groupements agricoles soumis à l'impôt sur le revenu, la tenue d'une comptabilité s'avère indispensable puisque leurs membres, qui sont personnellement placés sous le régime du bénéfice réel, doivent être soumis à ce régime pour l'ensemble de leurs profits, y compris la part leur revenant dans les bénéfices du groupement ou de la société. Il appartient alors à ce groupement ou à cette société de leur fournir les renseignements nécessaires :
? d'autre part, il semblerait que des exploitants agricoles sur le point d'être imposés d'après leur bénéfice réel (c'est-à-dire des exploitants dont les recettes devraient dépasser une moyenne de 500.000 francs mesurée sur deux années consécutives) choisissent le passage en société dans le seul but de continuer à bénéficier du régime du forfait durant les deux premiers exercices (en effet, les exploitations nouvelles relèvent automatiquement du régime du forfait l'année de leur création et l'année suivante). Le présent dispositif vise à mettre fin à cette pratique contestable.
Comme le souligne le rapporteur général de l'Assemblée nationale, "cette seconde justification parait être celle qui motive véritablement le présent dispositif puisque la soumission exclusive au régime du bénéfice réel ne sera applicable qu'aux groupements et sociétés créés à compter du 1er janvier 1997. Si l'objectif poursuivi était réellement l'alignement du régime fiscal de l'ensemble des sociétés de personnes soumises à l'impôt sur le revenu, la prise en compte de cette date n'aurait aucune raison d'être."
2°) Le cas des exploitations ayant fait l'objet d'un bail à métayage conclu à compter du 1er janvier 1997
Selon la doctrine administrative, les exploitations en métayage doivent être soumises au régime fiscal des sociétés de personnes dès lors que le propriétaire bailleur et le métayer participent conjointement à la mise en valeur de l'exploitation. En conséquence, le présent article soumet les métayages au régime réel d'imposition de la même façon qu'il impose cette soumission aux autres sociétés agricoles de personnes.
Il convient de souligner que la soumission au régime réel ne vaut que pour les baux à métayage conclus à compter du 1er janvier 1997. Dans ces conditions, les baux à métayage actuellement en cours ne sont pas concernés par ce dispositif.
Cependant. il importe d'indiquer que l'assimilation par l'administration des exploitations en métayage à des sociétés de personnes a été contestée par un arrêt de la Cour administrative d'appel de Lyon du 26 mai 1994, confirmant un jugement du tribunal administratif de Lyon du 21 décembre 1992. Ces deux décisions ont estimé que la qualité d'exploitant agricole conférée au bailleur et au métayer ne suffit pas à établir l'existence d'une exploitation agricole commune ou d'un groupement de fait entre les intéressés.
Toutefois, un jugement du tribunal administratif de Dijon du 28 juin 1994 a statué dans le sens de la doctrine administrative en considérant que le bailleur et le preneur à bail d'un contrat de métayage doivent être regardés comme co-exploitants d'une même exploitation dont les recettes ne peuvent donc être appréhendées que globalement pour l'appréciation du régime fiscal.
Toutes ces décisions font l'objet d'une procédure d'appel ou de cassation et le Conseil d'Etat n'a pas encore statué.
3°) Le régime particulier des GAEC (groupements agricoles d'exploitation en commun)
Par application partielle du principe de transparence, les GAEC ne sont soumis à un régime réel d'imposition que dans les cas suivants :
- si la moyenne des recettes du GAEC est inférieure ou égale à 1.500.000 francs, la limite est égale à la limite prévue pour les exploitants individuels (500.000 francs) multipliée par le nombre d'associés :
- si la moyenne des recettes du GAEC est supérieure à 1.500.000 francs, la limite est égale à 60 % de celle prévue pour les exploitants individuels (soit 300.000 francs) multipliée par le nombre d'associés.
Actuellement, sur près de 50.000 GAEC, 18.000 sont soumis au régime du forfait.
Les III et IV du présent article prévoient qu'à partir des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1997, il ne sera plus tenu compte des associés âgés de plus de soixante ans au premier jour de l'exercice pour calculer la limite spéciale permettant de déterminer le régime d'imposition des GAEC. Cette mesure vise à inciter les associés concernés à quitter les groupements pour prendre leur retraite.
*
* *
L'Assemblée nationale a voté deux amendements à cet article :
Elle a exclu les exploitations ayant fait l'objet d'un bail à métayage du dispositif d'imposition à un régime réel des sociétés agricoles, au double motif que cette disposition aurait constitué une "prévalidation" législative d'un litige et que l'imposition à un régime réel de micro-exploitation aurait créé des difficultés de gestion inutiles pour ces dernières.
Comme l'a expliqué à la tribune de l'Assemblée nationale le député Charles de Courson :
"Actuellement, l'administration fiscale considère la métairie comme une société, ce qui implique les conséquences suivantes : application du régime du bénéfice réel si les recettes de l'ensemble de la métairie dépassent 500.000 francs ; impossibilité d'opter pour le régime transitoire, ce régime étant réservé aux exploitations individuelles : impossibilité d'utiliser le régime de faveur prévu par l'article 151 octies du code général des impôts en cas d'apport d'une entreprise individuelle à une société.
Cette doctrine a été unanimement condamnée par les professionnels comme contraire à la nature même du métayage et a été infirmée par la jurisprudence administrative dans le fameux arrêt Jambon du 26 mai 1995, que vous connaissez tous, arrêt rendu par la cour administrative d'appel de Lyon. L'administration s'est pourvue en cassation.
Le texte proposé par le gouvernement veut donc, pour ce qui concerne le bail à métayage, contrer cette jurisprudence pour rétablir la doctrine administrative. Il va même au-delà de cette position, puisque ce seraient toutes les métairies qui relèveraient du réel et non pas seulement celles dont les recettes dépassent 500.000 francs.
Mes chers collègues, je vous invite à voter l'amendement Mariton-de Courson, qui a d'ailleurs été adopté par la commission des finances, parce que nous nous échenillons à essayer de simplifier le droit fiscal. Pour vous montrer le bien-fondé de cet amendement, je vais vous donner l'illustration de ce que donnerait pour les métairies, l'application du texte proposé par le gouvernement -ce n'est pas l'intégralité de l'article qui est en cause, mais uniquement la partie concernant les métairies.
Nous avons, dans notre belle région de Champagne, un système que peu de gens connaissent : les tiers francs et les quarts francs. Ce sont, d'ailleurs eux, et non les baux ruraux, qui constituent l'essentiel des baux de location. Or, la loi ne les assimile pas, au regard du droit du fermage, à des baux ruraux ; il s'agit donc d'une organisation spécifique.
Nous avons 4.400 exploitations ayant au moins un métayage, dont 3.077 de moins d'un hectare et plus de 2.000 de moins de 0,4 à 0,5 hectare. Par conséquent, si nous adoptions en l'état le texte du gouvernement, nous obligerions toutes ces personnes, qui ne payent parfois que 5.000, 10.000 ou 15.000 francs de loyer annuel, à tenir une comptabilité. Où irait-on ?
Ce que nous vous proposons est donc très simple : sortir les métairies du texte champ d'application gouvernemental.
Votre commission vous propose de retenir cet amendement de bon sens, sur l'adoption duquel le ministre s'en est remis à la sagesse de l'Assemblée nationale.
Elle a en outre voté la suppression du III de l'article relatif à la non prise en compte des associés de GAEC ayant dépassé l'âge de 60 ans. Le ministre délégué au budget n'a pas été favorable à cet amendement :
"Je ne cache pas un certain embarras. Lors de la conférence annuelle, le gouvernement et les représentants des organisations professionnelles agricoles se sont mis d'accord sur un certain nombre de dispositions destinées à moderniser notre agriculture, à aider les secteurs les plus en difficulté, par exemple celui de la viande bovine et celui des fruits et légumes, ainsi qu'à aider les jeunes à s'installer.
Je constate que certains des amendements défendus cet après-midi ont pour effet de démanteler une partie de cet accord. Je le regrette. C'est le cas de la disposition relative aux GAEC. Le dispositif proposé par le gouvernement, en accord avec les organisations professionnelles, avait pour objectif de favoriser l'installation des jeunes.
Je demande par conséquent le maintien de la rédaction du gouvernement et je pense que, sur l'ensemble des dossiers agricoles, plutôt que de décider, hâtivement, nous gagnerions à nous donner un petit délai supplémentaire et à revoir la profession afin de nous assurer que les dispositions que nous votons à la hâte ont fait l'objet d'une concertation avec elle et ont bien son accord."
Votre rapporteur général, qui ne s'estime pas lié par les conclusions de la conférence annuelle agricole, estime toutefois que le dispositif proposé par le gouvernement était avisé. D'une part, le recours au GAEC ne saurait être un moyen de bénéficier indûment du forfait qui ne doit s'appliquer qu'à des micro-exploitations. D'autre part, la non prise en compte des exploitants associés de plus de 60 ans est une incitation souhaitable à l'installation de jeunes agriculteurs. On peut enfin souligner, si besoin était, que les associés de plus de 60 ans peuvent rester dans le GAEC et que leur présence ne signifie pas que le GAEC sera ipso facto soumis à un régime réel d'imposition.
Votre commission vous propose donc un amendement tendant à revenir à la rédaction initiale du III de cet article.
Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter cet article ainsi amendé.
ARTICLE 74 BIS (NOUVEAU) Simplification des formalités relatives à la circulation de certains vins vendus "en vrac" à des particuliers
Commentaire : cet article additionnel vise à alléger les formalités relatives à la circulation de certains vins vendus par des caves coopératives ou des viticulteurs, lorsque les produits sont achetés par des particuliers.
Les articles 443 et 446 du code général des impôts fixent de manière très précise, et rigoureuse, les formalités applicables à la circulation des boissons alcoolisées.
Le présent article additionnel vise à réduire les coûts financiers liés à la délivrance des titres de mouvement (passavant, laissez-passer, acquit à caution ou congé). Il ne s'applique qu'aux produits acquis par des particuliers, et dans des conditions limitées (achat pour leurs besoins personnels, transport par leurs propres soins, vin contenu dans des récipients autres que des bouteilles, quantités n'excédant pas trente litres par moyen de transport).
Comme l'indique le rapporteur général de l'Assemblée nationale, la simplification proposée recouvre en fait deux dispositions :
1) Le 1 de l'article 446-A nouveau du code général des impôts limite les mentions qui, conformément à l'article 446 du même code, doivent jusqu'à présent figurer sur le titre de mouvement, aux seuls éléments suivants :
- quantités, espèces et qualités des vins livrés ;
- noms et adresses des expéditeurs :
- date précise et lieu d'enlèvement.
Tous les viticulteurs et caves coopératives pourront bénéficier de cette simplification.
2) Conformément au 2 de l'article 446-A nouveau, et sous réserve de la présentation d'une caution solidaire garantissant le paiement des droits dus. les viticulteurs et caves coopératives assujetties et redevables de la TVA pourront substituer à ce congé simplifié un document en tenant lieu (par exemple le ticket de caisse), ce dernier devant néanmoins comporter les mêmes informations.
Dans les deux cas, la mise en oeuvre de la simplification, qui n'entrerait en vigueur qu'à compter du 1er mai 1997 et dont les conditions d'application seraient déterminées par décret, ne serait possible que sur autorisation du service des douanes compétents.
Les documents simplifiés conserveraient la valeur de titre de mouvement au sens fiscal. Le défaut de production de ces documents en cas de contrôle constituerait donc une infraction à la législation des contributions indirectes.
Décision de la commission : votre commission vous propose d'adopter sans modification le présent article additionnel.