B. LA POSSIBILITÉ DE DEMANDER DES AMÉNAGEMENTS EN CAS DE DIFFICULTÉS DE PAIEMENT
1. La modulation des acomptes ou des mensualités
Que ce soit dans le cadre des acomptes provisionnels ou du prélèvement automatique, mensuel ou à l'échéance, les contribuables ont la faculté de demander, sous leur propre responsabilité et dans certaines limites, une modification du montant des acomptes ou des mensualités, afin de tenir compte d'une éventuelle variation de revenus d'une année sur l'autre.
S'agissant des tiers provisionnels, des dispenses ou des réductions d'acomptes peuvent être demandées en fonction du montant probable de l'impôt sur le revenu à payer. Ainsi, le contribuable qui estime que le montant du premier versement d'acompte effectué est égal ou supérieur à l'impôt dont il sera finalement redevable, peut ne pas verser le second acompte prévu pour cette année, en vertu de l'article 1664 du CGI, ou bien limiter son versement au titre du deuxième acompte à la différence estimée entre l'impôt présumé et le premier acompte déjà versé. Si, sur la base des revenus effectivement perçus en n - 1 , le contribuable estime que l'impôt sur le revenu qui sera émis en septembre de l'année n sera inférieur au seuil d'assujettissement des acomptes - soit 342 euros - il peut se dispenser de tout versement d'acompte ou bien réduire le montant de ses versements à un tiers de chacun de ses acomptes dès lors qu'il estime que l'impôt dû sera inférieur à l'impôt payé l'année précédente. Toutefois, le contribuable qui aurait manifestement sous-estimé l'impôt dû - de plus de 10 % - peut se voir sanctionner par une majoration de 10 %.
De plus, en application de l'article 1681 B du code précité, une suspension des prélèvements mensuels peut être accordée aux contribuables qui estiment « que les prélèvements mensuels effectués ont atteint le montant des cotisations dont il sera finalement redevable » ; une modulation de leur montant peut également être demandée si le contribuable estime « que l'impôt exigible différera de celui qui a servi de base aux prélèvements ». Néanmoins, une seule demande de modulation ou de suspension par année est acceptée ; toute demande devant être adressée avant le 30 juin afin de prendre effet le mois suivant.
S'agissant des sanctions applicables, si le contribuable a sous-estimé de plus de 20 % le montant de l'impôt présumé par rapport à l'impôt effectivement dû lors de sa demande de modulation, « une majoration de 10 % est appliquée à la différence entre les deux tiers de l'impôt dû et les prélèvements effectués entre le mois de janvier et le mois de juillet » en vertu du dernier alinéa de l'article 1681 B du CGI.
Il convient de noter, qu'à législation constante, l'estimation de l'impôt dû sur les revenus perçus en n - 1 peut être déterminée avec une assez faible marge d'erreur au moyen d'un simulateur de calcul en ligne. Toutefois, le risque de pénalité en cas de sous-estimation s'avère certainement dissuasif pour un certain nombre de contribuables.
2. L'octroi de délais de paiement
Pour les contribuables qui n'auraient pas été en mesure d'anticiper une difficulté de paiement de leurs impôts à travers une demande de modulation ou de suspension de leurs acomptes ou prélèvements mensuels, ou bien qui ne remplissent pas les conditions pour formuler de telles demandes, des délais de paiement peuvent être accordés, à titre gracieux, par l'administration fiscale.
Les délais de paiement dits « de droit commun » sont accordés aux personnes justifiant de circonstances exceptionnelles, indépendantes de leur volonté (chômage, décès du conjoint, invalidité, maladie occasionnant des dépenses anormalement élevées, disproportion entre la dette fiscale et les revenus du contribuable etc.), à partir de pièces justificatives. Ces demandes sont examinées dans le cadre d'une procédure simplifiée à l'accueil du centre des finances publiques ou par téléphone ou, pour les cas plus complexes, par le service du recouvrement. En 2015, près de 400 000 délais de paiement de l'impôt sur le revenu ont été admis pour une durée et un montant moyens de 3,9 mois et 677 euros 158 ( * ) .
En outre, il existe une procédure spécifique à l'impôt sur le revenu, accordée de droit, en cas de « baisse brutale de revenus » . Institué par décret en 2004 159 ( * ) , ce dispositif permet de bénéficier d'un délai de paiement pouvant aller jusqu'au 31 mars de l'année suivant celle de l'émission du rôle . Il est ouvert aux foyers fiscaux ayant enregistré une baisse d'au moins 30 % de leurs revenus salariaux (traitements et salaires) ou de remplacement (indemnités, pensions de retraite, rentes viagères) par rapport à l'année précédente, quelle qu'en soit la cause et que celle-ci soit prévisible ou non. Les contribuables sont uniquement tenus de produire les pièces justifiant le montant des revenus avant et après la baisse ; les délais accordés ne sont pas remis en cause en cas de hausse de revenus en cours d'année.
En revanche, les baisses de revenus liées aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux ou aux bénéfices agricoles ou encore à des revenus patrimoniaux ne sont pas prises en comptes dans le cadre de cette procédure.
En dépit de leurs avantages théoriques et du grand nombre de ménages enregistrant une baisse de leurs revenus d'une année sur l'autre, les délais de paiement, tout comme la modulation des acomptes provisionnels ou des mensualités, demeurent peu utilisés. En particulier, on dénombre seulement 1 500 cas par an environ de délais de paiement pour cause de « baisse brutale des revenus » . C'est pourquoi le Conseil des prélèvements obligatoires recommandait en 2012 de renforcer la promotion de ces services et d'envisager l'instauration d'un prélèvement à la source uniquement dans le cadre d'une réforme d'ampleur de l'impôt sur le revenu.
Toutefois, le Gouvernement a écarté l'option d'une simple amélioration des règles de recouvrement et des facilités de paiement actuellement en vigueur au motif que ces dispositifs ne permettaient pas de répondre au problème soulevé par le décalage d'une année entre la perception des revenus et le paiement de l'impôt.
* 158 Annexe 2 à l'évaluation préalable de l'article 38 , op. cit .
* 159 Décret n° 2004-77 du 21 janvier 2004 relatif à l'octroi de délais de paiement en matière d'impôt sur le revenu, codifié à l'article 357, annexe III au code général des impôts.