II. LA MOBILISATION DE L'ADMINISTRATION : DES RÉSULTATS MITIGÉS DONT IL FAUT TIRER LES LEÇONS
Le processus de sélection des dossiers est passé par l'identification des personnes disposant ou ayant disposé selon les fichiers de la banque d'une adresse en France ainsi que de celles disposant d'un numéro de téléphone français.
A. L'AMPLEUR DES DONNÉES TRAITÉES PAR L'ADMINISTRATION FISCALE
1. Le nombre de dossiers
L'application de ce critère a entraîné l'exclusion de très nombreux titulaires d'intérêts dans les livres de HSBC. Leur dénombrement a fait apparaître l'existence de 107 181 personnes physiques et 20 130 personnes morales. Mais, le processus de tri choisi par la DNEF a abouti à l'identification de 6 313 personnes physiques ou morales regroupant les 8 993 « lignes » identifiées comme pouvant intéresser le fisc français.
Un second tri a alors été effectué consistant à écarter 3 240 personnes physiques dont l'encours bancaire était négatif ou nul, de 62 personnes physiques ou morales dont l'encours bancaire était positif mais qui ne disposaient pas d'une adresse en France au jour de la conclusion des suppléments de recherche conduites sur ce point et de 79 personnes physiques ou morales dont l'encours bancaire était négatif ou nul et qui n'ont pas pu être localisées.
La liste définitive s'en déduit. Elle compte 2 932 personnes, dont 2 846 personnes physiques et 86 personnes morales.
En bref, la partie française des données HSBC fait ressortir un taux de contribuables personnes physiques équivalent à 2,6 % des personnes de cette catégorie identifiées et, pour les personnes morales, de 0,4 %.
Même si les explications techniques de l'administration fiscale sur l'existence de doublons paraissent convaincantes pour expliquer pourquoi d'un total de 8893 lignes on est passé à 2 932 personnes, la modicité de ces deux ratios peut surprendre.
Elle invite à des compléments d'enquête d'autant que plusieurs facteurs susceptibles de maintenir certains doutes demeurent.
Hormis le témoignage de M. Falciani sur l'incomplétude des recherches effectuées, il convient de s'interroger sur la pertinence du processus de tri choisi qui peut avoir conduit à écarter des personnes détentrices d'avoirs et contribuables en France.
L'utilisation du critère de résidence ou de disposition d'un numéro téléphonique sur la base des fichiers de la banque peut sembler quelque peu réductrice dans la mesure où il n'est pas improbable que les fichiers n'aient pas toujours comporté cette possibilité d'identification.
Au demeurant, l'existence classique en ces circonstances de structures ou de personnes interposées, comme les prête-noms offerts par des employés de la banque rend difficile de se rallier à l'idée que l'ensemble des clients cachés derrière eux ont pu être identifiés et a fortiori que toutes les personnes dissimulées aient pu être repérées avec les mentions choisies pour trier la confection de la liste.
Par ailleurs, l'exclusion des comptes à encours nul ou négatif du spectre du recensement pose problème dans la mesure où cette constatation n'est pas datée (sur quelle période l'encours est-il considéré ?) mais aussi dans la mesure où le solde d'un compte n'est sans doute pas le seules critère pertinent pour apprécier la situation patrimoniale exacte d'un individu.
Par ailleurs, à supposer même que tous les individus résidant en France aient été recensés, il est possible que des individus ayant résidé en France mais apparaissant comme ayant pu changer de résidence aient échappé à la vigilance de la DNEF.
Des erreurs surprenantes semblent avoir été commises comme l'exclusion d'une trentaine de personnes de la liste sur la base des constats réalisés sur leurs encours finalement réintégrées à la suite des questions posées à leur sujet par le rapporteur générale de la commission des finances de l'Assemblée nationale.
Par ailleurs, il faut encore signaler que des retraits de dossiers apparaissant motivés sont intervenus pour 527 d'entre eux. La plupart de ces retraits correspond, soit à des personnes décédées sans toutefois que la recherche d'ayants-droits aient été abandonnée, soit à des personnes non-résidentes fiscalement en France in fine . Cette dernière cause d'abandon pose problème en ce sens qu'il n'est pas tout à fait établi qu'elle suffise à devoir constater l'absence d'intérêts fiscaux, tant pour la France que pour les fiscs étrangers.
2. Les enjeux financiers
Les sommes concernées sont estimées à partir de la considération d'une période allant de novembre 2005 à février 2007. Cette dernière date est un peu étonnante dans la mesure où c'est à partir de fin 2008 que les fichiers semblent avoir fait l'objet d'opérations de récupération. On peut ainsi s'interroger sur les raisons pour lesquelles la quasi-totalité de 2007 et de 2008 sont inapparentes dans les mentions concernant les enjeux financiers. Trois valeurs ont été établies par la DNEF : la valeur au 31 décembre 2005, celle au 31 décembre 2006 et la valeur estimée maximale sur la période de novembre 2005 à février 2007. Ces données sont mentionnées dans les fiches de synthèse mais elles peuvent ne pas être aussi significatives que les données au fil de l'eau qui sont accessibles à partir du suivi mensuel des encours. En effet, il y a lieu de considérer que les valeurs placées sur ces comptes ont pu évoluer au fil du temps et c'est d'ailleurs ce qu'indique le rapport de l'AN. Il apparaît en particulier, qu'il est nécessaire de tracer les fonds afin d'identifier les processus de déplacement qui ont pu intervenir dès lors que certains contribuables ont pu recourir à ce moyen classique de brouillage des pistes qui consiste à transférer des fonds régulièrement ou au gré des circonstances et notamment des alertes qu'ils peuvent recevoir sur le déclenchement de risques d'identification.
En toute hypothèse, l'estimation, qui doit être prise avec précaution (au vu des incertitudes sur la méthode d'estimation maximale notamment), fait état de 3,5 milliards d'euros au titre des particuliers et de 1,5 milliard d'euros au titre des personnes morales, soit un total d'enjeux de 5 milliards d'euros.
La répartition des avoirs fait ressortir une extrême concentration puisque le 1 % des avoirs les plus élevés représentait 1,75 milliard de dollars tandis que les 5 % d'avoirs les plus élevés regroupaient 2,73 milliards de dollars soit plus de la moitié du total.
Ces sommes semblent correspondre à l'addition des sommes maximales constatées sur les comptes au cours de la période de novembre 2005 à février 2007 ce qui est un indicateur imparfait des valeurs cumulées inscrites sur les comptes non déclarés. Les enjeux fiscaux ne sauraient s'en déduire qu'approximativement.
En tout cas, la communication de l'administration a évolué. En 2012, elle évaluait à 700 millions d'euros les actifs dissimulés sur la base des 500 premiers dossiers contrôlés par elle. Désormais, les actifs sont estimés à une valeur égale à dix fois cette somme.
3. Le contrôle fiscal
a) La « cellule de dégrisement »
Le traitement des dossiers a inclus une première procédure administrative, celle connue sous le nom de « cellule de dégrisement » ouverte à partir d'avril 2009 et censée se fermer en décembre. Si cette cellule a accueilli 4 725 personnes, il semble que seuls 66 dossiers HSBC soient passés par elle, soit 1,4 % des dossiers abordés par la cellule et 2,2 % des dossiers potentiellement HSBC.
b) Les personnes physiques
Par ailleurs, la DNVSF a été chargée de traiter les dossiers des personnes physiques. Elle a d'abord établi 1 750 fiches de programmation concernant des personnes physiques titulaires de comptes à encours supérieur à 80 000 dollars. Dans les faits, le contrôle s'est déroulé comme suit :
- une première phase a concerné 528 contribuables (février à décembre 2010) titulaires d'avoirs supérieurs à 1 million de dollars ;
- entre janvier et novembre 2011 les personnes détentrices d'avoirs compris entre 500 000 dollars et 1 million de dollars ont été concernées pour 202 affaires,
- à partir de janvier 2012, 377 dossiers (ramenés à 272 après contrôle) impliquant des personnes disposant d'avoirs entre 300 000 et 500 000 dollars ont été examinées, mais, non plus dans le cadre de la procédure d'ESFP, dans le cadre plus léger du contrôle sur pièces tandis que de nouvelles procédures d'ESFP étaient ouvertes ;
- enfin, en juillet 2012, 613 dossiers impliquant des détentions comprises entre 50 000 et 300 000 dollars ont été confiés aux DIRCOFI pour réalisation de contrôles sur pièces (pour 613 dossiers).
Au total, seuls les dossiers concernant des montants supérieurs à 500 000 dollars ont été traités en ESFP pour un nombre total de 869 dossiers (les ouvertures complémentaires d'ESFP ont été au nombre de 139 au cours du processus). Ce nombre de dossiers représente la moitié des fiches de programmation initialement établies par la DNVSF et un ratio de 30 % des personnes physiques finalement sélectionnées (15% des personnes physiques initialement envisagées).
Le nombre des dossiers traités tous contrôles confondus s'élève à 1 754, soit le seuil des programmations initiales (mais ce seuil était calculé sur des dossiers excédant 80 000 dollars tandis qu'une partie des dossiers « affectés » est constituée de dossiers aux enjeux compris entre 50 000 et 80 000 dollars). Il resterait 550 dossiers non « affectés » inclus dans cette fourchette.
Au total, le nombre des dossiers considérés pourrait sur la base des décisions prises jusqu'alors atteindre 2 304, soit 80 % des personnes physiques ayant passé le tamis de la sélection initiales des dossiers.
20 % du potentiel HSBC ne serait pas traité. Il est vrai que les montants correspondant aux premiers déciles de la distribution ne font pas ressortir des montants élevés.
Cependant, si la stratégie de redressement fiscale peut, sous réserve de la significativité des avoirs identifiés pour chaque dossier, être globalement approuvée, elle ne saurait l'être si elle devait être étendue au-delà de la problématique du recouvrement. L'existence de comptes dissimulés même faiblement alimentés doit faire présumer un défaut de conformité fiscale que des enquêtes complémentaires doivent et peuvent seules permettre de corroborer. On a indiqué que les contribuables les plus fraudeurs sans doute pratiquent une gestion très active de leurs comptes qui peut se traduire par la détention multiple de comptes réunissant de faibles montants d'avoirs. Il serait très imprudent pour l'ordre public fiscal et peut-être pour d'autres considérations d'ordre public de l'ignorer. L'affaire « Virus » dont la presse s'est faite l'écho montre abondamment que des fonds ayant pu transiter par HSBC ont été transféré sur d'autres comptes, dans des banques du même pays ou d'autres pays. Au demeurant, cette donnée est connue de l'administration fiscale comme le mentionne le rapporteur général de l'AN.
Par ailleurs, les résultats des contrôles sont médiocrement satisfaisants.
Selon les données figurant au rapport de l'Assemblée Nationale, le montant des capitaux régularisés dans le cadre des ESFP réalisés par la DNVSF (un total de 869 ESFP), s'est élevé à 921 millions d'euros, soit 26 % des sommes, estimées de façon peut-être conservatrice, présentées comme « en jeu ». Il est vrai que des contrôles sur pièces ont été conduits, mais avec un taux de régularisation faible (14 % au total).
Au demeurant, la quasi-totalité des sommes en jeu a été abordée dans le cadre des ESFP si bien qu'un redressement des régularisations dans le cadre des contrôles sur pièces en cours ne devrait pas exercer d'effets majeurs sur la performance d'ensemble du processus.
Cette relative déception se traduit dans le rendement des contrôles pour les finances publiques.
Celui-ci était a priori tributaire des impôts « redressables » et des pénalités appliquées.
S'agissant des impôts , les sommes non déclarées pouvaient être taxées à plusieurs titres :
- Au titre des droits de mutation à titre gratuit dans l'hypothèse de l'absence de prescription et sous réserve de l'application des conventions fiscales quand le défunt ou le donateur était domicilié hors de France ; or, la situation pouvait être peu favorable à l'imposition en France a vu des règles de partage alors en vigueur entre la France et la Suisse ;
- A titre de l'ISF dans la mesure où la réintégration des avoirs l'impliquait ;
- Au titre de l'IR et des prélèvements sociaux sur le capital s'agissant des produits éventuels de ces actifs en considérant par ailleurs que lorsque le compte était détenu par une structure interposée bénéficiant d'un régime fiscal privilégié l'article 123 bis du CGI impliquant une imposition d'un revenu forfaitaire majoré de 25 % devait alors s'appliquer.
- Le contexte de la prescription était particulier en raison des règles spéciales adoptées pour prévoir les hypothèses de non-déclaration de comptes à l'étranger.
- La prescription est allongée à dix ans en matière d'IR quand les avoirs sont détenus dans un Etat n'ayant pas conclu d'accords d'assistance administrative permettant d'accéder aux renseignements bancaires (article L 169 du LPF), ce qui était le cas de la Suisse avant la signature de l'avenant la convention fiscale franco-suisse le 11 juin 2009. Désormais le droit de reprise de dix ans s'applique toutes les situations de comptes non déclarés où qu'ils soient localisés (loi de finances rectificative pour 2011). Mais à la condition que le contribuable ne justifie pas que le total des soldes créditeurs de ses comptes à l'étranger est inférieur à 50 000 euros au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration du compte devrait être faite. Or, cette preuve semble plutôt facile à rapporter puisqu'il suffit de vider son compte à cette date par l'utilisation de techniques bancaires facilement accessibles.
- De même pour l'ISF le droit de reprise est de six allongé à dix quand les avoirs à l'étranger ne sont pas déclarés (mais ce régime n'était pas e vigueur.
- S'agissant des pénalités, pouvaient être appliquées :
• les pénalités de retard au taux légal (1727 du CGI) ;
• la majoration pour manquement délibéré de 40 % (1729 du CGI) ou pour défaut déclaratif dans les délais de 10 % (1728 du CGI) ;
• l'amende pour non-déclaration de comptes détenus à l'étranger (1736 du CGI) qui oscille entre 750 et 10 000 euros pour la Suisse en fonction des années du fait du durcissement intervenu.
- Mais le choix a été fait d'un régime transactionnel prévoyant :
• l'application d'un taux réduit de majoration, de 10 % (contre 40 ) pour les fraudeurs présumés passifs (ceux dont les comptes avaient été hérités ou ouverts à l'occasion d'une résidence locale passée) et de 30 % dans les autres cas ;
• un plafonnement de l'amende pour non-déclaration à la plus faible des sommes suivantes : 10 000 euros ou 5 % des avoirs au titre de l'année la plus récente (qui pouvait ne pas être l'année de la plus forte détention).
- Ce dispositif est différent de celui appliqué dans le cadre de la « cellule de dégrisement » puisque dans ce dernier cadre les pénalités et intérêts aveint été plafonnés à 15 % des droits régularisés pour les fraudeurs « passifs » et à 40% pour les fraudeurs actifs.
L'application de deux régimes inégalitaires appliqués à des avoirs de même nature, qui plus est provenant de la même banque a bien pu être justifiée par des considérations variées (efficacité, prime aux repentis), elle n'en pose pas moins un problème d'égalité de traitement.
Surtout, les amodiations apportées manifestent l'existence de marges de manoeuvre qui, pour pouvoir être utiles, viennent limiter la portée des dispositions législatives adoptées par le Parlement, alors même que certaines sanctions sont déjà situées à un niveau comparativement faibles. On peut même s'interroger sur la conformité constitutionnelle de telles décisions qui ne sont pas conformes à la répartition des compétences entre le législateur et le gouvernement quant aux impositions de toutes natures.
Au total, le taux de fiscalisation des avoirs découverts dans le cadre du dispositif HSBC ressort comme médiocre.
Le rapporteur général de l'Assemblée Nationale mentionne un taux de 19,6 % calculé sur la base des actifs régularisés. En réalité, ce taux atteint 25 % une fois les conversions de change effectuées.
Cette présentation peut être vue comme plutôt flatteuse.
Si l'on se fonde sur l'estimation des avoirs détenus sans déclaration (3,5 milliards de dollars), sous réserve d'un choix de taux de change euro/dollar, le taux de prélèvement s'élève aux alentours de 7 %, pénalités incluses.
L'un des motifs de cette contre-performance tient à l'existence de contestations émanant d'un nombre élevé de contribuables.
Mais, les constats tirés du rapprochement des droits rappelés avec les capitaux régularisés montrent qu'un plafonnement du taux de prélèvement obtenu dans la procédure doit être envisagé du fait des difficultés à isoler les revenus des actifs, des problèmes d'inclusion dans la base ISF et des obstacles à l'application des droits de mutation.
La confrontation de la concentration des avoirs et de celle des redressements fait ressortir des écarts significatifs : le poids relatif des seconds ne correspond pas au poids relatif des premiers. Si les premiers 5 % des dossiers concentraient plus des trois quarts des avoirs, ils n'ont supporté qu'environ 55 % des redressements. Pour le centième le plus fort en enjeux l'écart atteint également 25 points.
On en tirera la conclusion que la fiscalisation des sommes non déclarées au lieu d'extérioriser une pénalisation fiscale semble se traduire par l'application d'un régime de faveur pour le moins paradoxal et insatisfaisant.
C'est la raison pour laquelle il faut se réjouir de l'adoption de dispositifs visant à compenser cette éventualité :
- l'article L 23 C du LPF qui applique une taxation d'office à hauteur de 60 % des comptes ou contrats d'assurances-vie à l'étranger quand ils ne sont pas déclarés, même s'il faut s'interroger sur la conditionnalité dont ce régime est assorti puisqu'il peut être écarté quand le contribuable est en mesure de justifier de l'origine des fonds figurant sur ces comptes ;
- l'article L 10 AA qui renverse la charge de la preuve dans l'hypothèse envisagée.
c) Un traitement des comptes des personnes morales qui laisse sur sa faim
Le traitement des comptes des personnes morales n'a pas été concluant, selon le rapport de l'Assemblée nationale. Ceci peut s'expliquer par l'absence d'incrimination quelconque liée à la détention de comptes non signalés par des personnes morales.
L'essentiel est pour elles que les opérations retracées en comptabilité aboutissent à extérioriser un résultat fiscal convenable, c'est-à-dire incluant l'ensemble des avoirs et passifs inscrits en compte.
Or, selon l'administration fiscale il serait apparu que les comptes concernés figuraient « généralement » en comptabilité.
Une première question qui peut être débattue est de savoir si les règles de territorialité de toute façon n'excluaient pas tout simplement de fiscaliser les sommes en cause.
Par ailleurs, la prescription fiscale est limitée à trois ans pour les personnes morales ce qui limitait nécessairement les recherches de l'administration.
Quoiqu'il en soit, l'administration fiscale souffre d'une insuffisance d'informations sur les opérations réalisées à l'étranger par les personnes morales. Sans doute celle-ci ne sont-elles globalement pas appréhendables par le fisc. Néanmoins, elles peuvent éclairer la détermination du résultat fiscal des entreprises soit que des revenus étrangers doivent être inclus dans l'assiette imposable, soit que des opérations réalisées à l'étranger prétendent à la déduction en tant que charges. L'établissement d'une obligation de déclaration de comptes détenus à l'étranger ne serait donc pas superflu puisqu'elle permettrait d'élargir la vision que l'administration peut avoir du fonctionnement des personnes morales.
Par ailleurs, il peut y avoir interposition de personnes morales aux fins d'occulter l'activité de personnes physiques si bien qu'une telle obligation pourrait permettre d'identifier de telles pratiques.
La considération de la liste HSBC et certaines réponses adressées à votre rapporteur témoignent de la nécessité d'avancer sur ces points.
Votre rapporteur a eu accès aux informations centralisées par l'administration.
Il est apparu que plusieurs établissements financiers (en plus de sociétés civiles immobilières en grand nombre) étaient concernés par l'existence de comptes retracés dans les investigations pour des montants élevés .
Les avoirs correspondants concerneraient essentiellement des fonds gérés par les banques pour compte de tiers, en l'occurrence des fonds d'investissement dont les actifs sont réputés appartenir à leurs clients et non à l'établissement gestionnaire. Il est probable qu'une partie de ces avoirs appartiennent in fine à des particuliers si bien qu' il conviendrait d'imputer la partie correspondante, non à des personnes morales, mais à des personnes physiques en vertu du principe de transparence qui s'applique généralement à ces structures.
Il faut veiller à ce que l'administration fiscale exerce toutes diligences sur ce point.
Mais, il apparaît aussi que des établissements bancaires de premier plan peuvent ouvrir des comptes dont ils sont juridiquement les titulaires alors que le bénéficiaire économique est un tiers ce qui souligne les inconvénients de l'absence d'obligation imposée aux personnes morales de déclarer les comptes à l'étranger.
Dans cette configuration, tout se passe comme si la banque servait de prête-nom, son interposition permettant de fait de contourner l'obligation de déclarer leurs comptes mise à la charge des particuliers.
Il convient de réduire cette faille du dispositif en instaurant un régime déclaratif concernant également les personnes morales.
Il faut espérer qu'elles respecteront mieux cette obligation qu'elles n'ont joué le jeu dans les réponses au questionnaire adressé par votre rapporter à certaines grandes entreprises.
Par ailleurs des constats troublants peuvent être faits.
Votre rapporteur a questionné les grandes entreprises sur leur implication dans des relations d'affaires pouvant les conduire à être mentionnées dans ce fichier.
Les réponses sont invariables : les entreprises répondent n'avoir pas connaissance ni généralement de raisons de penser qu'elles puissent être mentionnées sur ce fichier.
L'une d'entre elles indique :
« La liste HSBC n'étant pas publique, nous ne connaissons pas son contenu. Cela étant, notre Groupe n'a aucune raison d'apparaître dans cette liste et, à notre connaissance, nous n'avons jamais été contactés à son propos . »
Or, sauf homonymie toujours possible, une entité du groupe en question paraît bien concernée par le recensement réalisé.
La réponse laisse donc perplexe et ce à au moins deux titres.
Les informations publiées font état d'une vérification systématique de la DVNI sur les entreprises mentionnées et entrant dans son champ de vérification, ce qui est de toute évidence le cas pour l'entreprise mentionnée.
Il est possible que la DVNI ait procédé à partir d'un contrôle sur pièces sans contact particulier avec l'entreprise en cause.
Mais cette hypothèse serait un peu étonnante au vu de l'importance du dossier ne serait-ce que sur un plan symbolique.
Par ailleurs, il faut s'étonner qu'une réponse aussi catégorique puisse être transmise à la commission d'enquête par le directeur financier de l'entreprise. Soit celui-ci ignore la structure concernée, soit cette réponse n'est pas sincère.
Cette situation appelle tous les éclaicissements qu'il faut.
L'administration fiscale a pris l'heureuse initiative, soulignons-le, de créer une base de données dont l'exploitation future devrait être une composante importante de son action.
Le fichier EVAFISC a été créé par arrêté du 25 novembre 2009 pour recenser les comptes bancaires détenus hors de France par des personnes physiques ou morales avec pour objectif de recenser des informations laissant présumer la détention de tels instruments hors de France sans déclarations.
Il comporte des informations sur 9 005 personnes physiques et 472 personnes morales, soit 9 477 personnes distinctes. Il a été alimenté par le déversement des personnes identifiées dans le cadre de l'affaire HSBC (6 172 personnes physiques ou morales) pis à partir des résultats du droit de communication auprès des banques réalisés sur la base de l'article L 96 A du LPF.
Un nouveau droit de communication effectué sur cette base devrait l'enrichir de 1 400 nouvelles personnes physiques et de 400 personnes morales tandis que les informations obtenues dans le cadre de la directive- épargne et, sans doute des échanges d'information, devraient être exploitées dans ce cadre.