N° 190
SÉNAT
SESSION ORDINAIRE DE 2018-2019
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Enregistré à la Présidence du Sénat le 12 décembre 2018 |
RAPPORT
FAIT
au nom de la commission des finances (1) sur le projet de loi autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Grand-Duché de Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l' évasion et la fraude fiscales en matière d' impôts sur le revenu et la fortune ,
Par M. Vincent DELAHAYE,
Sénateur
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(1) Cette commission est composée de : M. Vincent Éblé , président ; M. Albéric de Montgolfier , rapporteur général ; MM. Éric Bocquet, Emmanuel Capus, Yvon Collin, Bernard Delcros, Mme Fabienne Keller, MM. Philippe Dominati, Charles Guené, Jean-François Husson, Georges Patient, Claude Raynal , vice-présidents ; M. Thierry Carcenac, Mme Nathalie Goulet, MM. Alain Joyandet, Marc Laménie , secrétaires ; MM. Philippe Adnot, Julien Bargeton, Jérôme Bascher, Arnaud Bazin, Yannick Botrel, Michel Canevet, Vincent Capo-Canellas, Philippe Dallier, Vincent Delahaye, Mme Frédérique Espagnac, MM. Rémi Féraud, Jean-Marc Gabouty, Jacques Genest, Alain Houpert, Éric Jeansannetas, Patrice Joly, Roger Karoutchi, Bernard Lalande, Nuihau Laurey, Mme Christine Lavarde, MM. Antoine Lefèvre, Dominique de Legge, Gérard Longuet, Victorin Lurel, Sébastien Meurant, Claude Nougein, Didier Rambaud, Jean-François Rapin, Jean-Claude Requier, Pascal Savoldelli, Mmes Sophie Taillé-Polian, Sylvie Vermeillet, M. Jean Pierre Vogel . |
Voir les numéros :
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Sénat : |
84 et 191 (2018-2019) |
SYNTHÈSE
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Réunie mercredi 12 décembre 2018, sous la présidence de M. Vincent Éblé, président, la commission des finances a procédé à l'examen du rapport de M. Vincent Delahaye, rapporteur, sur le projet de loi autorisant la ratification de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Grand-Duché de Luxembourg en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et la fortune. Sous le bénéfice des observations du présent rapport, la commission des finances a adopté le projet de loi sans modification. |
AVANT-PROPOS
Si la ratification d'une convention fiscale entre la France et un pays partenaire par une loi spécifique est une obligation juridique , elle est aussi une exigence politique , dans la mesure où seule cette procédure peut garantir un examen approfondi de ses stipulations.
Ces conventions ont pour principaux objectifs d'organiser les modalités d'imposition des acteurs économiques ayant des intérêts dans les deux pays , d'éviter les doubles impositions comme les doubles exonérations , de favoriser la sécurité juridique des activités économiques transfrontalières et d'organiser des échanges d'informations afin de lutter contre l'évasion fiscale .
La ratification de cette convention entre la France et le Grand-Duché de Luxembourg ne déroge pas à la règle. Elle est d'autant plus importante qu'elle se situe dans un contexte de bouleversement du paysage fiscal international où les contribuables comme les pouvoirs publics s'interrogent sur la fiscalité qui pèse sur les entreprises ayant des activités transfrontalières.
Ce contexte est d'autant plus prégnant que la période récente a été marquée par la recrudescence d'affaires relatives à des pratiques fiscales dommageables dans lesquelles le Luxembourg a parfois été cité.
Certes, le pouvoir formel du Parlement en matière de traités internationaux est limité , celui-ci ne pouvant qu'approuver ou refuser les accords négociés par le Gouvernement et déjà signés par les parties.
Il n'en demeure pas moins que l'examen approfondi des conventions fiscales est une étape indispensable.
Le Gouvernement ne saurait se lier à des conventions internationales comportant des droits et des obligations pour nos concitoyens sans que la représentation nationale n'en n'approuve les principes et les dispositions.
En outre, la position du Parlement sur telle ou telle stipulation d'une convention fiscale peut amener le Gouvernement à prendre des engagements formels, ce qui peut avoir un impact direct sur l'interprétation ou la mise en oeuvre de l'accord en question, voire un impact de long terme sur les négociations à venir et la position générale de la France.
Le Parlement est ici pleinement dans son rôle, qui, aux termes de l'article 24 de la Constitution, est de voter la loi, mais aussi de contrôler l'action du Gouvernement et d'évaluer les politiques publiques.
À cet égard deux exemples récents peuvent être cités.
Premièrement, le cas de la convention fiscale du 2 avril 2013 entre la France et Andorre : dans son rapport 1 ( * ) , notre collègue Philippe Dominati avait relevé que l'article 25 de la convention donnait à la France « la possibilité d'imposer les citoyens français résidant en Andorre à raison de leur nationalité, et non à raison de leur résidence ou de l'origine de leurs revenus », ce qui est « à la fois en contradiction avec le droit interne (...) et dérogatoire par rapport au modèle de l'OCDE », qui prévoient tous deux une imposition à la résidence. Le rapporteur avait estimé qu' « en tout état de cause, l'instauration d'une taxation selon un principe de nationalité, qui serait lourde de conséquences pour les Français établis hors de France, exige la tenue d'un débat national, ainsi que l'intervention du législateur préalablement à la signature de tout accord international en ce sens ».
Par principe, le Sénat avait rejeté le projet de loi autorisant l'approbation de cette convention fiscale .
Cette position avait conduit le Gouvernement, lors de l'examen en séance publique, à clarifier sa position, laquelle était, de fait, contraire à la lettre de l'accord.
Thierry Mandon, secrétaire d'État auprès du Premier ministre, chargé de la réforme de l'État et de la simplification, avait ainsi déclaré : « bien sûr, ce texte n'a aucun effet. (...) En réalité, la situation ne résulte que du contexte particulier de la négociation avec Andorre à l'époque. En effet, comme cet État ne connaissait pas de fiscalité directe, il paraissait préférable de prendre toutes sortes de garanties possibles. Je voudrais vraiment dissiper tout malentendu sur ce point. Il ne faut absolument pas voir dans cette clause extrêmement ponctuelle, liée à un contexte particulier dans le temps et dans l'espace, un quelconque début de mise en oeuvre de ce qu'on appelle un impôt sur la nationalité » 2 ( * ) .
Cette position, qui constitue une formalisation indispensable et durable de la position de la France, n'aurait sans doute pas eu lieu sans un examen approfondi du texte par le Parlement.
Le deuxième exemple concerne le Panama. Survenue en 2016, l'affaire dite des Panama Papers a, entre autres, fait apparaître une erreur d'appréciation du Gouvernement sur ce pays et donné rétrospectivement raison au Sénat. Pour mémoire, les Panama Papers désignent la fuite de plus de 11 millions de fichiers, révélés par le Consortium international des journalistes d'investigation (ICIJ), portant sur près de 214 000 trusts et sociétés offshore enregistrées par le cabinet panaméen Mossack Fonseca entre 1977 et 2015, bien souvent pour des contribuables cherchant à dissimuler leur patrimoine et leurs revenus.
Il se trouve que le Panama est lié à la France par une convention fiscale, signée le 30 juin 2011. À la suite de la signature de cet accord, le pays avait été retiré de la liste des États et territoires non coopératifs (ETNC) en 2012. Créée par l'article 22 de la loi n°2009-1674 du 30 décembre 2009 de finances rectificative pour 2009 et codifiée à l'article 238-0 A du code général des impôts (CGI), la notion d'ETNC est l'un des principaux instruments de lutte contre l'évasion fiscale prévus par le droit français. L'inscription sur la liste des ETNC emporte l'application de mesures fiscales de rétorsion qui frappent les personnes établies dans ces États ou territoires ou qui réalisent des transactions avec eux : renforcement du régime de lutte contre la délocalisation des bénéfices, retenues à la source de 75 % sur certains revenus, exclusion du régime mère-fille, obligations déclaratives renforcées, etc . Cinq jours après les révélations des Panama Papers , le 8 avril 2016, le Gouvernement a réinscrit le Panama sur la liste des ETNC 3 ( * ) .
Le Parlement avait pourtant alerté le Gouvernement à ce sujet : en 2011, le Sénat, sur proposition de sa commission des finances, avait rejeté le projet de loi approuvant cet accord.
Notre collègue Nicole Bricq, rapporteure, signalait qu' « en l'absence de règles panaméennes portant notamment sur la comptabilité des sociétés offshore qui sont immatriculées au Panama sans y réaliser d'activité, il apparaît impossible à cet État, en dépit de sa volonté de coopérer, de transmettre aux autorités françaises des renseignements dont il ne dispose pas lui-même. (...) L'approbation du présent projet de loi emporterait en effet de lourdes conséquences . Elle conduirait à la radiation de la République panaméenne de la liste française des États et territoires non coopératifs créée le 12 février 2010 et mise à jour annuellement 4 ( * ) ».
Dans le communiqué de presse annonçant la réinscription du Panama sur la liste, le 8 avril 2016, le ministre des finances et des comptes publics, Michel Sapin, et le secrétaire d'État chargé du budget, Christian Eckert, ne disaient pas autre chose : « cet État ne transmet toujours pas à la France les renseignements nécessaires à l'application de sa législation, notamment l'identité des bénéficiaires effectifs et la substance (comptes de résultat, effectifs) de sociétés immatriculées au Panama ». La contribution qu'aurait pu apporter le Parlement à l'élaboration de la liste apparaît, en cette affaire, évidente.
Ces différents exemples illustrent l'importance de l'examen de cette convention.
I. UNE CONVENTION QUI NE PERMETTAIT PAS DE LUTTER EFFICACEMENT CONTRE L'ÉVASION FISCALE
La convention entre la France et le Grand-Duché de Luxembourg signée à Paris le 20 mars 2018 a vocation à se substituer à la convention entre la France et le Luxembourg tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune du 1 er avril 1958 1 , actuellement en vigueur.
A. UNE CONVENTION ANCIENNE QUI N'AVAIT FAIT L'OBJET QUE DE MODIFICATIONS PONCTUELLES
La France et le Luxembourg sont, en effet, liés par la convention entre la France et le grand-duché de Luxembourg tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune du 1 er avril 1958 5 ( * ) modifiée à quatre reprises par un avenant signé à Paris le 8 septembre 1970 6 ( * ) , un avenant signé à Luxembourg le 24 novembre 2006 7 ( * ) , un avenant signé à Paris le 3 juin 2009 8 ( * ) et un avenant signé à Paris le 5 septembre 2014 9 ( * ) .
L'avenant du 8 septembre 1970 avait pour objet de traiter certains points concernant notamment la situation au regard de l'impôt de distribution des sociétés luxembourgeoises exerçant une activité en France, le régime d'imposition des intérêts et des redevances ainsi que le régime applicable aux rémunérations des travailleurs frontaliers.
L'avenant du 3 juin 2009 avait quant à lui permis de moderniser les dispositions relatives à l'échange de renseignements.
Par ailleurs, les avenants du 24 novembre 2006 et du 5 septembre 2014, prévoyant l'imposition des plus-values immobilières réalisées directement ou par une entité interposée dans le pays de situation de l'immeuble, ont permis de mettre un terme à certains schémas d'optimisation.
Le quatrième avenant du 5 septembre 2014 à la convention fiscale franco-luxembourgeoise du 1 er avril 1958 prévoit l'imposition des plus-values de cessions de titres de sociétés à prépondérance immobilière dans l'État de situation de l'immeuble.
Ce nouvel avenant, résultat d'une demande de la France, visait à mettre un terme à des schémas d'optimisation reposant sur des cessions de parts de sociétés détenant des biens immobiliers en France, directement ou par le biais d'entités interposées.
Les dispositions de cet avenant, entré en vigueur le 1 er février 2016, s'appliquent depuis 2017 10 ( * ) .
En application des dispositions de l'actuelle convention fiscale, les véhicules d'investissement immobilier sont résidents, ce qui signifie qu'ils peuvent bénéficier des avantages octroyés par la convention fiscale.
Ainsi les revenus de source française distribués par des véhicules d'investissement immobilier établis en France à des bénéficiaires établis au Luxembourg peuvent bénéficier du taux réduit de retenue à la source de 15 % quel que soit le pourcentage de détention dans ce véhicule.
Chaque modification a ainsi porté sur un aspect particulier de la convention pour régler des situations d'abus ou d'optimisation fiscale particulièrement notoires.
Lors de la dernière modification, il était manifeste que la convention devait faire l'objet d'une modernisation d'ensemble notamment pour prendre en compte la convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices signée en 2017 par les deux pays 11 ( * ) .
Comme l'avait souligné le rapporteur de votre commission à l'époque, M. Albéric de Montgolfier, la modernisation de l'ensemble de la convention était nécessaire 12 ( * ) . Mais comme l'avait indiqué le Gouvernement, il s'agissait « d'un chantier très lourd qui prendra certainement plusieurs années ».
Pour le Gouvernement, « l'urgence de la mesure à prendre sur la non-imposition des plus-values immobilières » commandait de réviser rapidement la convention sur ce seul point, et de renvoyer les autres demandes de la France à une « révision plus générale de la convention, afin de la moderniser dans son ensemble » . Ce projet, souhaité par la France, a été convenu lors de la signature 13 ( * )
Ce chantier a été facilité par l'évolution récente de la position du Luxembourg en matière de coopération administrative et de transparence fiscale.
Au niveau européen, le Luxembourg a pris la décision en 2014 d'assouplir sa position sur le secret bancaire. Dans le cadre de la révision de la directive épargne, le Luxembourg a ainsi accepté de passer à l'échange automatique d'informations au 1 er janvier 2015, renonçant au système de la retenue à la source, qui permettait de conserver l'anonymat des contribuables qui résident dans un autre État membre de l'Union européenne.
En octobre 2015, à la suite du scandale dit « Luxleaks », le ministre des finances luxembourgeois et ses homologues européens sont également parvenus à un accord unanime sur l'échange automatique d'informations concernant les rescrits fiscaux, sept mois seulement après la proposition de directive de la Commission européenne 14 ( * ) .
Au niveau international, le Luxembourg figure désormais parmi les pays qui ont adopté la nouvelle norme commune d'échange automatique de l'OCDE . Les premiers échanges de renseignements concernant les données ont été effectifs en 2018.
Compte tenu de ces évolutions, le forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales de l'OCDE a relevé en octobre 2015 la note du Luxembourg en matière de transparence fiscale de « non-conforme » à « largement conforme » 15 ( * ) . La notation du Luxembourg est désormais identique à celle des États-Unis, du Royaume-Uni, de l'Allemagne ou encore de l'Italie.
L'ensemble de ces évolutions explique les fortes attentes suscitées par la révision de cette convention.
Cette attente était d'autant plus forte qu'elle concerne un nombre croissant de ressortissants et d'entreprises des deux pays. Ainsi 2 380 entreprises luxembourgeoises sont installées en France tandis que 900 filiales françaises sont installées au Luxembourg. Ces entreprises sont actives principalement dans les services financiers et d'assurances (48 % des entreprises). Elles sont également présentes dans le secteur du commerce (10 % des entreprises), dans l'hébergement et la restauration (4 % des entreprises) ou dans l'information et la communication (6 % des entreprises).
De même le nombre de « travailleurs frontaliers » qui résident en France et qui sont salariés au Luxembourg, s'élève désormais à 100 299 travailleurs selon l'Institut national de la statistique et des études économiques du Grand-Duché de Luxembourg (STATEC).
* 1 Rapport n° 185 (2014-2015) de M. Philippe Dominati fait au nom de la commission des finances, sur le projet de loi autorisant l'approbation de la convention entre la France et Andorre en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu, déposé le 11 décembre 2014.
* 2 Compte-rendu intégral de la séance du 18 décembre 2014.
* 3 La liste établie par l'arrêté du 8 avril 2016 au titre de l'année 2016 comporte sept États ou territoires : le Botswana, le Brunei, le Guatemala, les Îles Marshall, Nauru, Niue et Panama - l'ajout de ce dernier pays étant la seule modification par rapport à la liste établie au titre de l'année 2015.
* 4 Rapport n° 190 (2011-2012) fait par Nicole Bricq au nom de la commission des finances, déposé le 14 décembre 2011.
* 5 Publiée par décret n° 60-333 du 31 mars 1960
* 6 Publié par décret n° 71-1145 du 22 décembre 1971
* 7 Publié par décret n° 2008-43 du 12 janvier 2008
* 8 Publié par décret n° 2011-109 du 27 janvier 2011
* 9 Publié par décret n° 2016-321 du 17 mars 2016
* 10 Loi n° 2015-1715 du 22 décembre 2015 autorisant l'approbation du quatrième avenant à la convention entre la France et le Grand-Duché de Luxembourg tendant à éviter les doubles impositions et à établir des règles d'assistance administrative réciproque en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune.
* 11 Convention multilatérale pour la mise en oeuvre des mesures relatives aux conventions fiscales pour prévenir l'érosion de la base d'imposition et le transfert de bénéfices, adoptée à Paris le 24 novembre 2016, signée par la France et le Luxembourg le 7 juin 2017.
* 12 Rapport n° 260 (2015-2016) de M. Albéric de Montgolfier, fait au nom de la commission des finances, déposé le 16 décembre 2015
* 13 Déclaration commune de Michel Sapin, ministre des finances, et Pierre Gramegna, ministre des finances luxembourgeois, lors de la signature du quatrième avenant à la convention fiscale entre la France et le Grand-Duché de Luxembourg.
* 14 Proposition de directive COM(2015) 135 du Conseil modifiant la directive 2011/16/UE en ce qui concerne l'échange automatique et obligatoire d'informations dans le domaine fiscal.
* 15 « La note du Luxembourg relevée à `largement conforme' par le Forum mondial sur la transparence et l'échange de renseignements à des fins fiscales », communiqué de presse de Pierre Gramegna, ministre des finances luxembourgeois, 30 octobre 2015.