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N° 247
SÉNAT
SESSION ORDINAIRE DE 2008-2009
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Annexe au procès-verbal de la séance du 4 mars 2009 |
PROJET DE LOI
autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord en vue d' éviter les doubles impositions et de prévenir l' évasion et la fraude fiscales en matière d' impôts sur le revenu et sur les gains en capital ,
PRÉSENTÉ
au nom de M. François FILLON,
Premier ministre
Par M. Bernard KOUCHNER,
ministre des affaires étrangères et européennes
(Renvoyé à la commission des Finances, du contrôle budgétaire et des comptes économiques de la Nation, sous réserve de la constitution éventuelle d'une commission spéciale dans les conditions prévues par le Règlement.)
EXPOSÉ DES MOTIFS
Mesdames, Messieurs,
La France et le Royaume-Uni ont signé à Londres le 22 mai 1968 une convention tendant à éviter les doubles impositions et à prévenir l'évasion fiscale en matière d'impôts sur les revenus, qui a été modifiée par quatre avenants, signés à Londres le 10 février 1971, le 14 mai 1973, le 12 juin 1986 et le 15 octobre 1987.
Des négociations, engagées en 1990, avaient abouti à la signature d'une nouvelle convention le 28 janvier 2004.
Cependant, peu après cette signature, la procédure de ratification a été suspendue, du fait de l'identification de difficultés techniques rendant nécessaire une modification du texte. Les deux administrations ont alors convenu de modifier celui-ci dans le cadre d'une renégociation plus large, afin de l'actualiser pour tenir compte des évolutions du modèle de convention de l'OCDE et des droits internes respectifs de chaque État.
Un projet de nouvelle convention en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur les gains en capital, destinée à remplacer la convention franco-britannique du 22 mai 1968, a été paraphé à Londres le 31 août 2007.
Dans ses grandes lignes, cette nouvelle convention est conforme aux principes retenus par l'OCDE, mais présente néanmoins certains traits originaux qui seront plus particulièrement commentés.
L' article 1 er précise que la convention s'applique aux résidents d'un État contractant ou des deux États contractants.
L' article 2 , complété par le point 1 du protocole de la convention, énumère les impôts couverts par la convention. La liste des impôts a été, de part et d'autre, actualisée et complétée. La contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés, la taxe sur les salaires, la CSG et la CRDS ont ainsi été ajoutées à la liste des impôts français.
L' article 3 énonce, selon l'usage, les définitions nécessaires à l'interprétation des termes utilisés dans la convention. Il précise, en outre, que le droit fiscal prévaut sur les autres branches du droit pour l'interprétation des termes non définis par ailleurs dans la convention. Le point 2 du protocole de la convention exclut explicitement certains territoires britanniques du champ d'application de la convention (notamment les îles anglo-normandes, l'île de Man et Gibraltar).
L' article 4 définit la notion de résidence, qui constitue un critère essentiel de répartition des droits d'imposer entre les deux États. Le paragraphe 1 précise notamment que sont considérés comme résidents les États eux-mêmes, leurs collectivités locales et leurs personnes morales de droit public.
Le paragraphe 4 précise que sont également qualifiés de résidents, dans le cas de la France, les sociétés de personnes et autres groupements de personnes dont le siège de direction effective est en France, qui sont assujettis à l'impôt en France, et dont les associés sont personnellement redevables de l'impôt sur leur quote-part de résultat de la société. Sont ainsi visées les sociétés de personnes françaises fiscalement qualifiées de « translucides ».
Le paragraphe 5 contient des stipulations d'application bilatérale, inspirées du rapport OCDE sur les sociétés de personnes, relatives aux sociétés de personnes transparentes, permettant de reconnaître, sous certaines conditions, la transparence de sociétés de personnes situées au Royaume-Uni, en France - dans l'hypothèse ou celle-ci instaurerait de telles structures - ou dans un État tiers.
Cependant, lorsque la société de personnes transparente est située dans un État tiers, la France subordonne l'application de la convention au fait que cet État tiers ait conclu avec elle un accord comportant une clause d'échange de renseignements visant à lutter contre l'évasion fiscale.
Le traitement des sociétés transparentes étrangères est proche de celui déjà accordé par la France dans le cadre de la convention avec les États-Unis et le Japon et de la convention, non encore ratifiée, avec l'Australie.
Pour éviter les conflits de qualification, la clause suit les recommandations du rapport de l'OCDE sur les sociétés de personnes en prévoyant que, lorsque la convention s'applique, la qualification donnée par l'État de résidence des associés s'impose.
L' article 5 reprend la notion généralement retenue d'établissement stable.
Le point 3 du protocole de la convention prévoit que, lorsqu'une société de personnes transparente dispose d'un établissement stable dans un État contractant, cet établissement stable est considéré comme un établissement stable de chaque associé résident de l'un des États contractants.
L' article 6 prévoit, conformément au modèle OCDE, l'imposition des revenus des biens immobiliers au lieu de situation de ces biens. Les biens immobiliers sont définis par rapport à la législation de l'État où ils sont situés. Les revenus des droits conférant au détenteur la jouissance de biens immobiliers situés dans l'un des États contractants sont imposables dans cet État. Le point 4 du protocole de la convention assimile aux biens immobiliers les options, promesses de vente et droits semblables portant sur de tels biens.
L' article 7 relatif à l'imposition des bénéfices des entreprises reprend la règle définie par le modèle OCDE.
À des fins de lutte contre l'évasion fiscale, le point 5 du protocole de la convention prévoit que les associés, résidents d'un État contractant, d'une société de personnes située dans l'autre État contractant sont imposables par leur État de résidence sur leurs revenus tirés de la société de personnes, à charge pour cet État d'éliminer la double imposition.
L' article 8 maintient le principe de l'imposition exclusive des bénéfices du transport international dans l'État de résidence de l'exploitant de l'entreprise. Les transports ferroviaires ont été introduits dans le champ d'application de cet article. Il est par ailleurs précisé, conformément aux commentaires du modèle de convention de l'OCDE, que l'article 8 s'applique aux revenus provenant de la location d'avions sans personnel ou de conteneurs, lorsque ces opérations apparaissent accessoires à une activité de transport international.
L'article 9 précise les règles applicables à la détermination du bénéfice imposable des concessionnaires du tunnel sous la Manche. Il reprend les stipulations qui avaient été introduites dans la convention de 1968 par un avenant du 15 octobre 1987. En outre, son paragraphe 2 prévoit que les règles d'imposition des bénéfices des concessionnaires sont applicables pour l'imposition de leurs revenus immobiliers.
L' article 10 règle conformément au modèle de convention de l'OCDE le cas des transferts de bénéfices entre entreprises associées.
L' article 11 fixe le régime applicable aux dividendes. L'État de la source peut imposer les dividendes à un taux qui ne doit pas excéder 15 % de leur montant brut si la personne qui reçoit les dividendes en est le bénéficiaire effectif. Toutefois, le régime applicable aux dividendes payés aux sociétés mères (participation directe ou indirecte d'au moins 10 %) est une imposition exclusive dans l'État de résidence du bénéficiaire effectif, conformément au droit communautaire à compter de 2009.
Les stipulations de la convention de 1968 relatives au transfert de l'avoir fiscal aux résidents du Royaume-Uni, sous déduction de la retenue à la source, sont supprimées.
Par ailleurs, la nouvelle convention limite à 15 % le taux de la retenue à la source française sur un dividende versé à un fonds de pension britannique.
La définition des dividendes est reprise du modèle de convention de l'OCDE. Toutefois, afin de lever le doute sur la solution à appliquer aux distributions déguisées ou occultes, cette définition précise que la notion de dividendes couvre tous les revenus soumis au régime fiscal des distributions de bénéfices.
L'insertion de clauses spécifiques visant les fonds immobiliers cotés (paragraphe 5) fait suite à la création des sociétés d'investissement immobilier cotées (SIIC) et des organismes de placements collectifs immobiliers (OPCI) français, d'une part, et de real estate investment trusts (REITs) britanniques, d'autre part. Ces clauses reprennent le consensus obtenu au sein de l'OCDE.
Ainsi, les distributions opérées au profit d'un actionnaire non-résident par un organisme de placement à partir de revenus ou gains immobiliers exonérés sont soumises à une retenue à la source au taux conventionnel normal de 15 % lorsque cet actionnaire détient moins de 10 % du capital, et au taux de droit interne si sa participation dépasse 10 % du capital. L'État de résidence de l'actionnaire accorde un crédit d'impôt égal à la retenue, dans la limite de son impôt national.
En outre, le point 6 du protocole de la convention prévoit qu'un État décidant d'accorder à un établissement stable d'une entité de l'autre État le bénéfice de son dispositif de droit interne applicable aux REITs, peut imposer les revenus de source immobilière qui sont réputés distribués par cet établissement stable, selon les dispositions prévues par son droit interne (en France, application de la retenue à la source prévue par l'article 115 quinquies du code général des impôts).
Une clause anti-abus (paragraphe 6) a été insérée.
Les articles 12 et 13 reprennent, dans leurs grandes lignes, avec insertion de clauses anti-abus, les stipulations de la convention de 1968 relatives aux intérêts et aux redevances qui ne sont imposables que dans l'État de résidence du bénéficiaire.
Le point 7 du protocole de la convention prévoit que les gérants d'organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM) des États contractants peuvent déposer des demandes en vue d'obtenir les avantages conventionnels en matière de dividendes, intérêts et redevances.
L' article 14 définit le régime applicable aux gains en capital. Le dispositif de base est conforme au modèle de convention de l'OCDE et prévoit notamment l'imposition des plus-values immobilières par l'État de situation des immeubles, y compris lorsqu'elles sont réalisées par une entreprise. Il est complété par des stipulations qui permettent en particulier à la France d'appliquer sa législation interne aux cessions de titres de sociétés, sociétés de personnes transparentes, ou « trusts » à prépondérance immobilière qui sont assimilés à des biens immobiliers.
Le paragraphe 6 contient une disposition anti-abus qui garantit aux deux États la possibilité d'imposer leurs anciens résidents sur les plus-values qu'ils réalisent dans les six ans suivant leur départ.
Les articles 15 et 16 traitent respectivement de l'imposition des salaires et des rémunérations des administrateurs de sociétés. Leurs stipulations sont dans l'ensemble conformes à celles du modèle de convention de l'OCDE. Il est précisé au paragraphe 4 de l'article 15 que le régime prévu pour les emplois salariés est applicable également aux fonctions de gérance ou de direction visées à l'article 62 du code général des impôts.
L' article 17 relatif aux artistes et aux sportifs reprend les stipulations habituelles des conventions conclues par la France.
L' article 18 concerne les pensions du secteur privé et les rentes. Il ne modifie pas les règles d'imposition actuellement en vigueur, qui prévoient l'imposition dans l'État de résidence du bénéficiaire.
L' article 19 définit le régime d'imposition des rémunérations et des pensions correspondant aux fonctions publiques. Il maintient, conformément au modèle de convention de l'OCDE, le principe de l'imposition exclusive de ces revenus dans l'État de la source. Il confirme toutefois les dispositions de la convention en vigueur qui prévoient que l'imposition est réservée à l'État de la résidence lorsque le bénéficiaire des rémunérations ou pensions possède la nationalité de cet État, sans posséder en même temps la nationalité de l'État qui paye ces revenus. Ce régime vise les rémunérations versées non seulement par les deux États ou leurs collectivités locales mais également par leurs personnes morales de droit public. Pour les pensions, ce régime vise celles qui sont versées par les deux États ou leurs collectivités locales, ainsi que par les personnes morales de droit public françaises.
Le paragraphe 4 maintient le principe de l'exonération dans l'État de la résidence des pensions versées aux anciens combattants dès lors qu'elles sont aussi exonérées dans l'État qui en assure le paiement.
L' article 20 exonère dans l'État d'exercice de l'activité, et pour une période n'excédant pas deux ans, les rémunérations des professeurs et chercheurs qui, étant précédemment résidents de l'un des États contractants, séjournent dans l'autre État contractant pour une période maximum de deux ans aux fins d'y enseigner ou d'y effectuer des recherches. Ces dispositions ne sont toutefois applicables qu'aux activités de recherche entreprises dans l'intérêt public. Les rémunérations de ces professeurs et chercheurs demeurent imposables durant cette période dans l'État de résidence précédente. Toutefois, lorsque celui-ci n'exerce pas ce droit d'imposer, les rémunérations sont imposables dans l'État d'exercice des activités.
L' article 21 permet d'exonérer, sous certaines conditions, les sommes perçues par les étudiants.
L' article 22 reprend les stipulations relatives aux activités en mer telles qu'elles avaient été introduites dans la convention de 1968 par un avenant du 12 juin 1986.
Les résidents d'un État qui exercent des activités d'exploration et d'exploitation des ressources naturelles du lit de la mer et du sous-sol marin dans une zone soumise à la juridiction de l'autre État sont en principe réputés posséder un établissement stable dans ce dernier État si leurs activités y sont exercées pendant plus de trente jours au cours d'une période de douze mois consécutifs. Conformément à l'article 7 de la convention, les revenus des établissements stables sont imposables dans l'État où ils sont exploités.
Le paragraphe 4 concerne les revenus tirés du transport, par voie maritime ou aérienne, des équipements, des vivres et des personnes, nécessaires à ce type d'activités, ou de l'exploitation de remorqueurs en relation avec de telles activités. Les bénéfices provenant de ces activités sont soumis aux mêmes règles que celles qui sont applicables à l'exploitation des navires ou aéronefs en trafic international : le droit d'imposer est donc réservé à l'État de résidence de l'exploitant.
L' article 23 concerne le régime fiscal des revenus qui ne sont pas traités dans les articles précédents de la convention. Selon la règle habituelle, ces revenus, à l'exception des revenus reçus de « trusts » ou de successions en cours de liquidation, ne sont imposables que dans l'État de résidence de leur bénéficiaire, lorsque la personne qui les reçoit en est le bénéficiaire effectif, à moins qu'ils ne soient rattachables à un établissement stable que leur bénéficiaire possède dans l'autre État.
Cet article contient par ailleurs deux clauses anti-abus. La première, prévue au paragraphe 3, est identique à celles qui figurent également aux articles 12 (intérêts) et 13 (redevances), qui visent à éviter que des contribuables n'utilisent ces stipulations afin d'échapper à l'impôt dans l'État de la source des revenus en raison de relations spéciales qu'ils entretiennent avec le débiteur des revenus ou en réalisant des montages. Dans ces situations, les revenus en cause peuvent être imposés dans les deux États.
La seconde, prévue au paragraphe 4, est identique à celles qui figurent aux articles 11 (dividendes), 12 et 13, prévoyant que cet article ne s'applique pas lorsque le principal objectif ou l'un des principaux objectifs de toute personne intervenant dans la création ou la cession des droits au titre desquels sont versés les revenus consiste à tirer avantage du présent article au moyen de cette création ou de cette cession. En vertu du point 8 du protocole de la convention, lorsque ces clauses sont applicables, chaque État peut imposer les revenus en cause selon les dispositions de son droit interne.
L' article 24 traite des modalités d'élimination des doubles impositions.
La France retient une combinaison des deux méthodes couramment utilisées pour l'élimination des doubles impositions des revenus provenant du Royaume-Uni et perçus par un résident de France.
S'agissant des revenus des sociétés, la convention maintient le principe de l'exonération en France des revenus qui sont imposables ou ne sont imposables qu'au Royaume-Uni, dans la mesure où ils sont exemptés d'impôt sur les sociétés en application de la législation française.
Dans les autres cas, la double imposition des revenus provenant du Royaume-Uni et perçus par des personnes résidentes de France est éliminée par l'imputation sur l'impôt français d'un crédit d'impôt dont le montant dépend du type de revenus considérés.
Le crédit est calculé de façon différente selon les revenus :
- pour les bénéfices et plus-values réalisés par les établissements stables des entreprises, les dividendes, les plus-values provenant de l'aliénation de biens immobiliers, de parts ou actions de sociétés à prépondérance immobilière, les rémunérations reçues au titre d'un emploi salarié à bord d'un navire, d'un aéronef ou d'un véhicule ferroviaire, les rémunérations d'administrateurs de société et les revenus des artistes et sportifs, le crédit d'impôt est égal au montant de l'impôt britannique effectivement payé à titre définitif ; lorsque cet impôt excède l'impôt français correspondant à ces revenus, ce crédit est limité au montant de l'impôt français ;
- pour les revenus autres, le crédit d'impôt est égal au montant de l'impôt français correspondant à ces revenus. Cette méthode équivaut à une exemption avec progressivité.
Du côté britannique, la méthode du crédit d'impôt a également été retenue.
L' article 25 est relatif à la non-discrimination. Le principe de non-discrimination à l'égard des personnes physiques est prévu au paragraphe 1 de cet article. La situation des entreprises est visée aux paragraphes 2, 3 et 4. Par ailleurs, sous certaines conditions, les paragraphes 6 et 7 de cet article permettent la déduction des cotisations de sécurité sociale à un régime d'assurance vieillesse obligatoire et des cotisations afférentes à un régime complémentaire d'assurance vieillesse ou décès versées par un salarié résident d'un État à des caisses de sécurité sociale ou de retraite de l'autre État.
L' article 26 relatif à la procédure amiable est, dans son ensemble, conforme à la rédaction habituelle du modèle de convention de l'OCDE.
Le paragraphe 5 prévoit la possibilité pour les contribuables de recourir à une procédure d'arbitrage lorsque les autorités compétentes des deux États ne sont pas parvenues à un accord deux ans après l'ouverture d'une procédure amiable.
Reprenant le consensus dégagé par l'OCDE, cette clause est d'application plus large que la convention européenne d'arbitrage (CEA), car elle vise tous les cas de doubles impositions de fait, et non uniquement ceux qui résultent de problématiques de prix de transfert (tout en permettant d'exclure les questions qui relèvent de la pure interprétation).
La clause permet l'articulation entre la procédure d'arbitrage conventionnelle et la procédure prévue par la CEA, de sorte que les deux procédures soient ouvertes aux usagers, en écartant toutefois le risque de décisions arbitrales concurrentes.
L' article 27 porte sur l'échange de renseignements. En vertu de cette clause, l'échange de renseignements n'est plus limité aux impôts visés par la convention, mais est étendu à tous les impôts.
L' article 28 vise la situation des membres des missions diplomatiques et des postes consulaires et membres des missions permanentes auprès d'organisations internationales. Ses dispositions sont conformes au modèle de convention de l'OCDE. Elles précisent notamment que les dispositions de la convention ne portent pas atteinte aux privilèges fiscaux dont bénéficient les membres des missions diplomatiques ou postes consulaires.
L' article 29 contient deux stipulations particulières visant à éviter les doubles exonérations nées de certaines dispositions de la législation britannique qui ne permettent d'imposer au Royaume-Uni certains résidents qu'à raison de leurs revenus de source britannique et de leurs autres revenus qui sont effectivement transférés ou reçus au Royaume-Uni (régime dit de la « remittance basis »). Les allégements et exonérations que la France doit accorder en application de la convention ne portent que sur la part des revenus autres que les bénéfices industriels et commerciaux et les dividendes, qui est effectivement imposée au Royaume-Uni.
Par ailleurs, il est prévu une exonération d'impôt de solidarité sur la fortune portant sur les biens possédés hors de France en faveur des ressortissants du Royaume-Uni qui n'ont pas la nationalité française et qui deviennent résidents de France, pendant les cinq ans qui suivent leur installation en France. La même mesure figure déjà dans les conventions en vigueur conclues avec des États tels que l'Allemagne, l'Autriche, les États-Unis ou l'Italie.
L' article 30 prévoit les modalités d'application de la convention et subordonne l'application des avantages conventionnels à la présentation de justificatifs incluant des formulaires d'attestation de résidence, à moins que les autorités compétentes des États n'en conviennent autrement.
Les articles 31 et 32 traitent de manière classique de l'entrée en vigueur et des modalités de dénonciation de la convention. La convention entrera en vigueur dès réception de la dernière notification de l'accomplissement des procédures requises par la législation de chacune des Parties contractantes.
La convention est complétée par un protocole dont les principales stipulations ont été commentées avec les articles correspondants.
Telles sont les principales observations qu'appelle la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur les gains en capital, ensemble un protocole, signée à Londres le 19 juin 2008 qui, comportant des dispositions de nature législative, est soumise au Parlement en vertu de l'article 53 de la Constitution.
PROJET DE LOI
Le Premier ministre,
Sur le rapport du ministre des affaires étrangères et européennes ,
Vu l'article 39 de la Constitution,
Décrète :
Le présent projet de loi autorisant l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur les gains en capital, délibéré en Conseil des ministres après avis du Conseil d'État, sera présenté au Sénat par le ministre des affaires étrangères et européennes , qui sera chargée d'en exposer les motifs et d'en soutenir la discussion.
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Article unique
Est autorisée l'approbation de la convention entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement du Royaume-Uni de Grande-Bretagne et d'Irlande du Nord en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur les gains en capital, ensemble un protocole, signée à Londres le 19 juin 2008, et dont le texte est annexé à la présente loi.
Fait à Paris, le 4 mars 2009
Signé : FRANÇOIS FILLON
Par le Premier ministre :
Le ministre des affaires étrangères et européennes,
Signé : BERNARD KOUCHNER